虛開發(fā)票對應(yīng)的支出能否扣除（企業(yè)所得稅）

從企業(yè)所得稅法的規(guī)定可以看出，企業(yè)所得稅的征稅思維是“查賬征收”，而不是“查票征收”，計(jì)征企業(yè)所得稅需要通過查實(shí)收入和各項(xiàng)扣除得出應(yīng)納稅所得額后得以確認(rèn)。

根據(jù)企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例的規(guī)定，企業(yè)的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，只要是實(shí)際發(fā)生、與取得的收入直接相關(guān)、符合生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)常規(guī)的都可以在稅前扣除，此為稅前扣除的真實(shí)性、相關(guān)性與合理性。真實(shí)性、相關(guān)性與合理性如何認(rèn)定呢？筆者認(rèn)為，發(fā)票只是允許稅前扣除的憑證之一，其他相關(guān)憑證如合同、檢驗(yàn)單、入庫單、出庫單、付款單據(jù)、實(shí)際耗用量、內(nèi)部決議、裁判文書、工藝要求與標(biāo)準(zhǔn)等同樣可以證明支出的真實(shí)性、相關(guān)性與合理性。

2003年，國家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)通過虛開增值稅專用發(fā)票購進(jìn)的貨物所得稅處理問題的批復(fù)》（國稅函〔2003〕112號(hào)），其中規(guī)定：“如果企業(yè)不能依法取得合法購貨發(fā)票，無法確定其支付貨款的真實(shí)性和準(zhǔn)確性，其購進(jìn)貨物所支付的貨款，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，不得作為成本費(fèi)用扣除?！痹撐募Σ荒芤婪ㄈ〉煤戏ㄙ徹洶l(fā)票不得扣除是有前提條件的，即“無法確定其支付貨款的真實(shí)性和準(zhǔn)確性”。但是，這個(gè)文件自2011年1月4日起已全文廢止。目前，企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例等均未規(guī)定發(fā)票合法性是所得稅稅前扣除的必要條件，更對企業(yè)取得的虛開增值稅發(fā)票如何進(jìn)行企業(yè)所得稅處理沒有明確的規(guī)定。司法部門對是否僅憑不合法憑證直接補(bǔ)征企業(yè)所得稅認(rèn)識(shí)也不一致，但最近的2015年的兩件終審判決均不支持補(bǔ)征企業(yè)所得稅。

筆者認(rèn)為，納稅人實(shí)施了涉稅違法甚至犯罪行為給國家稅收造成了嚴(yán)重的損失，同時(shí)破壞了國家的稅收管理秩序，理應(yīng)受到嚴(yán)懲，但即便是作為違法犯罪行為人，其合法權(quán)益依然應(yīng)當(dāng)受到法律的保護(hù)，補(bǔ)征的稅款應(yīng)該是納稅人本來應(yīng)履行的納稅義務(wù)，也就是只有國家稅收受到的實(shí)際損失才應(yīng)當(dāng)是稅務(wù)機(jī)關(guān)對違法犯罪納稅人補(bǔ)征的稅款，至于納稅人應(yīng)該接受的處罰可以根據(jù)情節(jié)輕重予以另行決定。筆者認(rèn)為，企業(yè)如果能夠提供其業(yè)務(wù)真實(shí)性的憑據(jù)，或稅務(wù)稽查部門不能取得其支出虛假的證據(jù)，則不應(yīng)就其接受的虛開發(fā)票補(bǔ)征企業(yè)所得稅。

在被查實(shí)虛開增值稅發(fā)票的情形下，企業(yè)積極向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供原先實(shí)際發(fā)生成本費(fèi)用的支出憑證等，那么能否得到稅務(wù)機(jī)關(guān)的追溯認(rèn)可予以扣除呢？根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干稅務(wù)處理問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2012年第15號(hào)）的規(guī)定，筆者認(rèn)為，在追補(bǔ)確認(rèn)期限沒有超過5年的情形下，應(yīng)允許追溯補(bǔ)扣，并進(jìn)一步確認(rèn)發(fā)票相應(yīng)貨物是否存在，同時(shí)可以向企業(yè)發(fā)出限期提供其他合理支出憑據(jù)的《稅務(wù)事項(xiàng)通知書》，給企業(yè)一個(gè)重新提供合理支出憑據(jù)的申辯和補(bǔ)充機(jī)會(huì)，有利于企業(yè)自我補(bǔ)充，追溯調(diào)整，同時(shí)有利于稅務(wù)機(jī)關(guān)降低執(zhí)法上的程序性風(fēng)險(xiǎn)，更有利于稅務(wù)處理的做出和執(zhí)行。

筆者認(rèn)為，對符合稅收征管法規(guī)定情形的可以實(shí)行核定征收。以江蘇省丹陽市為例，接受虛開增值稅發(fā)票的多為家族式企業(yè)，管理水平有限，企業(yè)規(guī)模小、人員少，利潤總額及利潤率都比較低，目前都還沒有真建立起一整套符合現(xiàn)代公司治理機(jī)制的模式和制度。受制于此，這些企業(yè)大都采取外聘財(cái)務(wù)人員兼職的方式做賬，再加上成本費(fèi)用有的發(fā)生在幾年前，很難找到原始憑據(jù)，最終導(dǎo)致企業(yè)賬冊確實(shí)是不完備、不規(guī)范，查賬征收確實(shí)有難度。如果受票企業(yè)符合稅收征管法第三十五條實(shí)行核定征收的條件，稅務(wù)機(jī)關(guān)采取核定征收的方式征收企業(yè)所得稅，一方面有利于受票企業(yè)降低稅收負(fù)擔(dān)，也有利于稅務(wù)機(jī)關(guān)節(jié)約資源，實(shí)現(xiàn)準(zhǔn)確而迅速的結(jié)案。

（來源：中國稅務(wù)報(bào)作者：高琴美）