新個(gè)稅法12個(gè)實(shí)務(wù)疑難問(wèn)題解答

國(guó)家稅務(wù)總局 2019-2-19

1、2019年以后發(fā)放的全年一次性獎(jiǎng)金，如何計(jì)算繳納個(gè)人所得稅？

答：為確保新稅法順利平穩(wěn)實(shí)施，穩(wěn)定社會(huì)預(yù)期，讓納稅人享受稅改紅利，財(cái)政部、稅務(wù)總局制發(fā)了《關(guān)于個(gè)人所得稅法修改后有關(guān)優(yōu)惠政策銜接問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2018〕164號(hào)，以下簡(jiǎn)稱(chēng)《通知》），對(duì)納稅人在2019年1月1日至2021年12月31日期間取得的全年一次性獎(jiǎng)金，可以不并入當(dāng)年綜合所得，以獎(jiǎng)金全額除以12個(gè)月的數(shù)額，按照綜合所得月度稅率表，確定適用稅率和速算扣除數(shù)，單獨(dú)計(jì)算納稅，以避免部分納稅人因全年一次性獎(jiǎng)金并入綜合所得后提高適用稅率。

對(duì)部分中低收入者而言，如將全年一次性獎(jiǎng)金并入當(dāng)年工資薪金所得，扣除基本減除費(fèi)用、專(zhuān)項(xiàng)扣除、專(zhuān)項(xiàng)附加扣除等后，可能根本無(wú)需繳稅或者繳納很少稅款。在此情況下，如果將全年一次性獎(jiǎng)金采取單獨(dú)計(jì)稅方式，反而會(huì)產(chǎn)生應(yīng)納稅款或者增加稅負(fù)。同時(shí)，如單獨(dú)適用全年一次性獎(jiǎng)金政策，可能在稅率換檔時(shí)出現(xiàn)稅負(fù)突然增加的“臨界點(diǎn)”現(xiàn)象。因此，《通知》專(zhuān)門(mén)規(guī)定，居民個(gè)人取得全年一次性獎(jiǎng)金的，可以自行選擇計(jì)稅方式，請(qǐng)納稅人自行判斷是否將全年一次性獎(jiǎng)金并入綜合所得計(jì)稅。也請(qǐng)扣繳單位在發(fā)放獎(jiǎng)金時(shí)注意把握，以便于納稅人享受減稅紅利。

2、個(gè)人取得全年一次性獎(jiǎng)金怎么計(jì)稅？

答：在2019年1月1日至2021年12月31日期間，個(gè)人取得全年一次性獎(jiǎng)金，可以選擇不并入當(dāng)年綜合所得，單獨(dú)計(jì)稅。

計(jì)算稅款時(shí)，第一步，按照全年一次性獎(jiǎng)金除以12的商數(shù)，對(duì)照綜合所得的月度稅率表，查找適用稅率（月稅率）和速算扣除數(shù)；

第二步，全年一次性獎(jiǎng)金的收入全額，乘以查找的適用稅率，減去對(duì)應(yīng)的一個(gè)速算扣除數(shù)，即為應(yīng)納稅額。

個(gè)人也可以選擇不享受全年一次性獎(jiǎng)金政策，將取得的全年一次性獎(jiǎng)金并入綜合所得征稅。

3、個(gè)人取得全年一次性獎(jiǎng)金，當(dāng)月常工資收入低于5000元，怎么計(jì)稅？

答：2019年1月1日起，個(gè)人取得全年一次性獎(jiǎng)金計(jì)算稅款時(shí)，不再考慮當(dāng)月常工資收入是否低于5000元。主要原因是：高收入者往往選擇全年一次性獎(jiǎng)金政策，低收入者往往放棄享受全年一次性獎(jiǎng)金政策，將全年一次性獎(jiǎng)金直接并入綜合所得征稅，理論上，不再存在減除當(dāng)月工資低于5000元差額的問(wèn)題。

當(dāng)月工資收入低于5000元的，其低于5000元的差額，計(jì)算全年一次性獎(jiǎng)金的應(yīng)納稅額時(shí)，不再?gòu)娜暌淮涡元?jiǎng)金中減除。

4、為什么允許個(gè)人放棄享受全年一次性獎(jiǎng)金政策？

答：全年一次性獎(jiǎng)金政策的優(yōu)勢(shì)是單獨(dú)計(jì)稅，不與當(dāng)年綜合所得合并算稅，從而“分拆”收入降低適用稅率。但對(duì)于低收入者而言，適用全年一次性獎(jiǎng)金政策反而有可能增加其稅負(fù)。例如，某人每月工資收入3000元，年終有2萬(wàn)元的年終獎(jiǎng)金，全年收入低于6萬(wàn)元。如其適用全年一次性獎(jiǎng)金政策，需要繳納600元個(gè)人所得稅，放棄享受全年一次性獎(jiǎng)金政策（即將全年一次性獎(jiǎng)金并入綜合所得征稅），則全年無(wú)需納稅。

綜上，對(duì)于低收入者而言，放棄此項(xiàng)政策反而更加有利。

5、個(gè)人取得上市公司股權(quán)激勵(lì)所得，怎么計(jì)稅？

答：上市公司股權(quán)激勵(lì)對(duì)象主要是公司高管和核心技術(shù)人員，通過(guò)股權(quán)激勵(lì)方式，將個(gè)人利益與公司發(fā)展業(yè)績(jī)“綁在一起”，讓個(gè)人分享公司發(fā)展成果，增強(qiáng)對(duì)高管和核心技術(shù)人員的“向心力”。個(gè)人取得的上市公司股權(quán)激勵(lì)所得，是個(gè)人任職受雇的一種報(bào)酬方式，屬于工資薪金所得。

2005年以來(lái)，財(cái)政部、稅務(wù)總局先后印發(fā)多份政策文件，明確了個(gè)人取得上市公司股權(quán)激勵(lì)所得的個(gè)人所得稅政策?？傮w思路是將股權(quán)激勵(lì)所得在不超過(guò)12個(gè)月（最多為12個(gè)月）的期限內(nèi)分?jǐn)傆?jì)稅。

2019年實(shí)施新稅制后，為保證稅收政策延續(xù)性，對(duì)股權(quán)激勵(lì)所得的計(jì)稅方法給予三年過(guò)渡期，在過(guò)渡期內(nèi)，對(duì)上市公司股權(quán)激勵(lì)所得的稅收政策暫維持不變。

由于改革后綜合所得的稅率表為年度稅率表，股權(quán)激勵(lì)所得直接適用年度稅率表，客觀上相當(dāng)于原來(lái)按12個(gè)月分?jǐn)傆?jì)稅的政策效果。因此，在過(guò)渡期內(nèi)，個(gè)人取得上市公司股權(quán)激勵(lì)所得，不并入當(dāng)年綜合所得，全額單獨(dú)適用綜合所得稅率表，計(jì)算納稅。計(jì)算公式為：

應(yīng)納稅額＝股權(quán)激勵(lì)收入×適用稅率－速算扣除數(shù)

公式中的上述股權(quán)激勵(lì)收入，為減除行權(quán)成本后的收入余額。

6、個(gè)人在一個(gè)納稅年度內(nèi)取得兩次或者兩項(xiàng)以上股權(quán)激勵(lì)所得，如何算稅？

答：上市公司股權(quán)激勵(lì)形式較多，包括股票期權(quán)、股票增值權(quán)、限制性股票和股票獎(jiǎng)勵(lì)等多種形式。個(gè)人在一個(gè)納稅年度內(nèi)取得兩次（項(xiàng)）以上股權(quán)激勵(lì)，其取得第一次或者第一項(xiàng)股權(quán)激勵(lì)所得時(shí)，按照以下公式計(jì)稅：

應(yīng)納稅額＝股權(quán)激勵(lì)收入×適用稅率－速算扣除數(shù)

其取得兩次（項(xiàng)）以上股權(quán)激勵(lì)所得時(shí)，將納稅年度內(nèi)各次（項(xiàng)）股權(quán)激勵(lì)所得合并，按照上述公式計(jì)算應(yīng)納稅額，減去本年度此前股權(quán)激勵(lì)所得已納稅額的差額，為本次（項(xiàng)）股權(quán)激勵(lì)所得的應(yīng)納稅額。

7、個(gè)人取得非上市企業(yè)股權(quán)激勵(lì)所得，怎么計(jì)稅？

答：個(gè)人取得符合規(guī)定條件的非上市公司股權(quán)激勵(lì)，經(jīng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)備案，可以實(shí)行遞延納稅，即員工在取得股權(quán)激勵(lì)時(shí)暫不納稅，遞延至轉(zhuǎn)讓該股權(quán)時(shí)納稅；股權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí)，按照股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入減除股權(quán)取得成本以及合理稅費(fèi)后的差額，適用“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項(xiàng)目，按照20%的稅率計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。根據(jù)《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于完善股權(quán)激勵(lì)和技術(shù)入股有關(guān)所得稅政策的通知》（財(cái)稅〔2016〕101號(hào)）規(guī)定，享受遞延納稅政策的，非上市公司股權(quán)激勵(lì)須同時(shí)滿足以下條件：

（1）屬于境內(nèi)居民企業(yè)的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃；

（2）股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃經(jīng)公司董事會(huì)、股東（大）會(huì)審議通過(guò)，未設(shè)股東（大）會(huì)的國(guó)有單位，經(jīng)上級(jí)主管部門(mén)審核批準(zhǔn)；

（3）激勵(lì)標(biāo)的應(yīng)為境內(nèi)居民企業(yè)的本公司股權(quán)，其中股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)的標(biāo)的可以是技術(shù)成果投資入股到其他境內(nèi)居民企業(yè)所取得的股權(quán)；

（4）激勵(lì)對(duì)象應(yīng)為公司董事會(huì)或股東（大）會(huì)決定的技術(shù)骨干和高級(jí)管理人員，激勵(lì)對(duì)象人數(shù)累計(jì)不得超過(guò)本公司最近6個(gè)月在職職工平均人數(shù)的30%；

（5）股票（權(quán)）期權(quán)自授予日起應(yīng)持有滿3年，且自行權(quán)日起持有滿1年。限制性股票自授予日起應(yīng)持有滿3年，且解禁后持有滿1年。股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)自獲得獎(jiǎng)勵(lì)之日起應(yīng)持有滿3年；

（6）股票（權(quán)）期權(quán)自授予日至行權(quán)日的時(shí)間不得超過(guò)10年；

（7）實(shí)施股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)的公司及其獎(jiǎng)勵(lì)股權(quán)標(biāo)的公司所屬行業(yè)均不屬于《股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)稅收優(yōu)惠政策限制性行業(yè)目錄》范圍。

凡不符合上述遞延納稅條件的，個(gè)人應(yīng)在取得非上市公司股權(quán)激勵(lì)時(shí)，參照上市公司股權(quán)激勵(lì)政策執(zhí)行。

8、保險(xiǎn)營(yíng)銷(xiāo)員、證券經(jīng)紀(jì)人取得傭金收入怎么計(jì)稅？

答：保險(xiǎn)營(yíng)銷(xiāo)員、證券經(jīng)紀(jì)人取得的傭金收入，由展業(yè)成本和勞務(wù)報(bào)酬兩部分構(gòu)成?？紤]到保險(xiǎn)營(yíng)銷(xiāo)員、證券經(jīng)紀(jì)人在開(kāi)展業(yè)務(wù)時(shí)，承擔(dān)一定的展業(yè)成本，對(duì)其傭金收入全額計(jì)稅，不盡合理。稅制改革前，為支持保險(xiǎn)、證券行業(yè)健康發(fā)展，適當(dāng)減輕保險(xiǎn)營(yíng)銷(xiāo)員、證券經(jīng)紀(jì)人的稅負(fù)，經(jīng)商原保監(jiān)會(huì)、證監(jiān)會(huì)同意，將保險(xiǎn)營(yíng)銷(xiāo)員、證券經(jīng)紀(jì)人傭金收入的40%視為展業(yè)成本不予征稅。稅制改革后，保險(xiǎn)營(yíng)銷(xiāo)員、證券經(jīng)紀(jì)人的傭金收入應(yīng)當(dāng)依法納入綜合所得，新增加每年6萬(wàn)元的減除費(fèi)用、“三險(xiǎn)一金”、專(zhuān)項(xiàng)附加扣除、其他扣除等扣除項(xiàng)目，應(yīng)納稅所得額的計(jì)算發(fā)生一定變化，為此，調(diào)整了保險(xiǎn)營(yíng)銷(xiāo)員、證券經(jīng)紀(jì)人的計(jì)稅方法，保持稅收政策連續(xù)穩(wěn)定。

計(jì)稅時(shí)，保險(xiǎn)營(yíng)銷(xiāo)員、證券經(jīng)紀(jì)人取得的傭金收入，以不含增值稅的收入減除20%的費(fèi)用后的余額，再減去展業(yè)成本以及附加稅費(fèi)后，并入當(dāng)年綜合所得，計(jì)算個(gè)人所得稅。其中，展業(yè)成本按照不含增值稅的傭金收入減除20%費(fèi)用后余額的25%計(jì)算。

日常預(yù)扣預(yù)繳時(shí)，綜合考慮新舊稅制銜接，為最大程度減輕保險(xiǎn)營(yíng)銷(xiāo)員、證券經(jīng)紀(jì)人稅收負(fù)擔(dān)，依照稅法規(guī)定，對(duì)其取得的傭金收入，按照累計(jì)預(yù)扣法計(jì)算預(yù)繳稅款。具體計(jì)算時(shí)，以該納稅人截至當(dāng)期在單位從業(yè)月份的累計(jì)收入減除累計(jì)減除費(fèi)用、累計(jì)其他扣除后的余額，比照工資、薪金所得預(yù)扣率表計(jì)算當(dāng)期應(yīng)預(yù)扣預(yù)繳稅額。專(zhuān)項(xiàng)扣除和專(zhuān)項(xiàng)附加扣除，在預(yù)扣預(yù)繳環(huán)節(jié)暫不扣除，待年度終了后匯算清繳申報(bào)時(shí)辦理。主要考慮是，一方面，依據(jù)個(gè)人所得稅法和實(shí)施條例規(guī)定，個(gè)人取得的勞務(wù)報(bào)酬，應(yīng)當(dāng)在匯算清繳時(shí)辦理專(zhuān)項(xiàng)附加扣除；另一方面，保險(xiǎn)營(yíng)銷(xiāo)員、證券經(jīng)紀(jì)人多為自己繳付“三險(xiǎn)一金”，支付傭金單位較難掌握這些情況并為其辦理扣除；同時(shí)，部分保險(xiǎn)營(yíng)銷(xiāo)員、證券經(jīng)紀(jì)人還有任職受雇單位，由支付傭金單位辦理可能出現(xiàn)重復(fù)扣除。

9、個(gè)人和單位繳存企業(yè)年金、職業(yè)年金的稅收政策有沒(méi)有變化？

答：稅制改革后，單位和個(gè)人繳存企業(yè)年金、職業(yè)年金的稅收政策沒(méi)有變化，仍然按照《財(cái)政部 人力資源社會(huì)保障部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)年金職業(yè)年金個(gè)人所得稅有關(guān)問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2013〕103號(hào)）的規(guī)定執(zhí)行。

具體規(guī)定如下：

（1）企業(yè)和事業(yè)單位根據(jù)國(guó)家有關(guān)政策規(guī)定的辦法和標(biāo)準(zhǔn)，為在本單位任職或者受雇的全體職工繳付的企業(yè)年金或職業(yè)年金單位繳費(fèi)部分，在計(jì)入個(gè)人賬戶時(shí)，個(gè)人暫不繳納個(gè)人所得稅。

（2）個(gè)人根據(jù)國(guó)家有關(guān)政策規(guī)定繳付的年金個(gè)人繳費(fèi)部分，在不超過(guò)本人繳費(fèi)工資計(jì)稅基數(shù)的4%標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)的部分，暫從個(gè)人當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額中扣除。

（3）超過(guò)上述第（1）項(xiàng)和第（2）項(xiàng)規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)繳付的年金單位繳費(fèi)和個(gè)人繳費(fèi)部分，應(yīng)并入個(gè)人當(dāng)期的工資、薪金所得，依法計(jì)征個(gè)人所得稅。稅款由建立年金的單位代扣代繳。

10、個(gè)人領(lǐng)取企業(yè)年金、職業(yè)年金待遇，如何計(jì)稅？

答：個(gè)人達(dá)到國(guó)家規(guī)定的退休年齡，按規(guī)定領(lǐng)取的企業(yè)年金、職業(yè)年金，屬于“工資薪金所得”。實(shí)施新稅制后，個(gè)人領(lǐng)取的企業(yè)年金、職業(yè)年金待遇依法應(yīng)當(dāng)并入綜合所得按年計(jì)稅。為避免離退休人員辦理匯算清繳帶來(lái)的稅收遵從負(fù)擔(dān)，原則上平移原有計(jì)稅方法，即對(duì)個(gè)人領(lǐng)取的企業(yè)年金、職業(yè)年金待遇由扣繳義務(wù)人扣繳稅款，單獨(dú)計(jì)算納稅，不計(jì)入綜合所得，無(wú)需辦理匯算清繳。實(shí)踐中，對(duì)以下情況，分別處理：

（1）按月領(lǐng)取的，適用月度稅率表計(jì)算納稅；

（2）按季領(lǐng)取的，平均分?jǐn)傆?jì)入各月，按每月領(lǐng)取額適用月度稅率表計(jì)算納稅；

（3）按年領(lǐng)取的，適用綜合所得稅率表計(jì)算納稅。

（4）個(gè)人因出境定居而一次性領(lǐng)取的年金，或者個(gè)人死亡后，其指定的受益人或法定繼承人一次性領(lǐng)取的年金，適用綜合所得稅率表計(jì)算納稅。對(duì)個(gè)人除上述特殊原因外一次性領(lǐng)取年金個(gè)人賬戶資金或余額的，適用月度稅率表計(jì)算納稅。

11、個(gè)人因與用人單位解除勞動(dòng)關(guān)系取得的一次性補(bǔ)償收入，如何計(jì)稅？

答：為維護(hù)社會(huì)穩(wěn)定，妥善安置有關(guān)人員，對(duì)于個(gè)人因與用人單位解除勞動(dòng)關(guān)系取得的一次性補(bǔ)償收入，平移原計(jì)稅方法，即在當(dāng)?shù)厣夏曷毠て骄べY３倍數(shù)額以內(nèi)的部分，免征個(gè)人所得稅；超過(guò)3倍數(shù)額的部分，不并入當(dāng)年綜合所得，單獨(dú)適用綜合所得稅率表，計(jì)算納稅。

計(jì)算公式如下：

應(yīng)納稅額=超過(guò)3倍以上數(shù)額的一次性補(bǔ)償金×適用稅率－速算扣除數(shù)

12、外籍個(gè)人的住房補(bǔ)貼、子女教育費(fèi)、語(yǔ)言訓(xùn)練費(fèi)等津補(bǔ)貼，是否繼續(xù)給予免稅優(yōu)惠？

答：稅制改革前，用人單位為外籍個(gè)人實(shí)報(bào)實(shí)銷(xiāo)或以非現(xiàn)金方式支付的住房補(bǔ)貼、伙食補(bǔ)貼、洗衣費(fèi)、搬遷費(fèi)、出差補(bǔ)貼、探親費(fèi)，以及外籍個(gè)人發(fā)生的語(yǔ)言訓(xùn)練費(fèi)、子女教育費(fèi)等津補(bǔ)貼免予征收個(gè)人所得稅。稅制改革后，新增的子女教育、住房租金、住房貸款利息等專(zhuān)項(xiàng)附加扣除在內(nèi)容上與上述相關(guān)補(bǔ)貼性質(zhì)類(lèi)似。為公平稅負(fù)、規(guī)范稅制、統(tǒng)一內(nèi)外人員待遇，對(duì)上述外籍個(gè)人的8項(xiàng)補(bǔ)貼設(shè)置3年過(guò)渡期。即2019年1月1日至2021年12月31日期間，外籍個(gè)人符合居民個(gè)人條件的，可以選擇享受個(gè)人所得稅專(zhuān)項(xiàng)附加扣除，也可以按照《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人所得稅若干政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔1994〕20號(hào)）、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于外籍個(gè)人取得有關(guān)補(bǔ)貼征免個(gè)人所得稅執(zhí)行問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔1997〕54號(hào)）和《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于外籍個(gè)人取得港澳地區(qū)住房等補(bǔ)貼征免個(gè)人所得稅的通知》（財(cái)稅〔2004〕29號(hào)）規(guī)定，選擇享受住房補(bǔ)貼、語(yǔ)言訓(xùn)練費(fèi)、子女教育費(fèi)等津補(bǔ)貼免稅優(yōu)惠政策，但上述兩類(lèi)政策不得同時(shí)享受。在一個(gè)納稅年度內(nèi)一經(jīng)選擇，不得變更。