房地產(chǎn)企業(yè)地下車(chē)位涉稅系列（稅務(wù)政策）
(一)概述
地下車(chē)位的分類(lèi)
目前，房地產(chǎn)企業(yè)的地下車(chē)位主要分為三類(lèi)：
一是有產(chǎn)權(quán)車(chē)位，即能夠辦理產(chǎn)權(quán)的車(chē)位;
二是人防車(chē)位，即與人防工程混合使用，利用人防工程建成的車(chē)位;
三是無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位，即不計(jì)入容積率無(wú)法辦理產(chǎn)權(quán)的車(chē)位;
其中，有產(chǎn)權(quán)車(chē)位作為開(kāi)發(fā)產(chǎn)品處理，沒(méi)有異議;主要的爭(zhēng)議在于人防車(chē)位和無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位。
地下車(chē)位的產(chǎn)權(quán)分析
大家都知道，關(guān)于地下車(chē)位的稅企爭(zhēng)議主要來(lái)源于地下車(chē)位的產(chǎn)權(quán)爭(zhēng)議，各地稅收政策法規(guī)最終不過(guò)是對(duì)地下車(chē)位的產(chǎn)權(quán)和交易方式認(rèn)定的一種態(tài)度，因此有必要加強(qiáng)對(duì)地下車(chē)位產(chǎn)權(quán)的認(rèn)知與理解。
《物權(quán)法》第142條規(guī)定，建設(shè)用地使用權(quán)人建造的建筑物、構(gòu)造物及其附屬設(shè)施的所有權(quán)屬于建設(shè)用地使用權(quán)人。也就是說(shuō)，房地產(chǎn)企業(yè)作為建設(shè)用地使用權(quán)人，其建造的地下車(chē)位除了人防車(chē)位之外，所有權(quán)均屬于房地產(chǎn)企業(yè)，不管能不能辦理產(chǎn)權(quán)證，這里應(yīng)有一個(gè)很重要的認(rèn)知，就是無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位其所有權(quán)屬于房地產(chǎn)企業(yè)。
《物權(quán)法》第74條規(guī)定，建筑區(qū)劃內(nèi)用于停放汽車(chē)的車(chē)位的歸屬，由當(dāng)事人通過(guò)出售、附贈(zèng)或出租等方式約定。也就是說(shuō)，房地產(chǎn)企業(yè)將無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位出售給業(yè)主，無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位的所有權(quán)就歸了業(yè)主，房地產(chǎn)企業(yè)將無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位出租給業(yè)主，業(yè)主就取得了無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位的使用權(quán)。
《中人民共和國(guó)防空法》規(guī)定，按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定修建的戰(zhàn)時(shí)可用于防空的地下室，人民防空工程平時(shí)由投資者使用管理，收益歸投資者所有。也就是說(shuō)，人防車(chē)位的所有權(quán)屬于國(guó)家政府，房地產(chǎn)企業(yè)作為建設(shè)方擁有使用權(quán)和收益權(quán)，從合法合規(guī)上來(lái)講，房地產(chǎn)企業(yè)不能出售人防車(chē)位，只能出租人防車(chē)位。
地下車(chē)位的常見(jiàn)處理方式
第一種，有產(chǎn)權(quán)車(chē)位，常銷(xiāo)售;
第二種，無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位，房地產(chǎn)企業(yè)與業(yè)主簽訂《地下車(chē)位銷(xiāo)售買(mǎi)賣(mài)合同》，合同當(dāng)中有明確的車(chē)位使用期限，車(chē)位價(jià)款是一次性支付，車(chē)位價(jià)格不等，與有產(chǎn)權(quán)的地下車(chē)位銷(xiāo)售價(jià)格相當(dāng)，購(gòu)買(mǎi)方則擁有車(chē)位的使用權(quán)等其他權(quán)益，可以出租、轉(zhuǎn)讓等處置，不受房地產(chǎn)企業(yè)的管理、控制等等;
第三種，人防車(chē)位，房地產(chǎn)企業(yè)與業(yè)主簽訂地下車(chē)位的長(zhǎng)期租賃合同，合同中約定使用期限終止時(shí)，房地產(chǎn)企業(yè)同意將該車(chē)位繼續(xù)無(wú)償提供給業(yè)主使用，直到合同規(guī)定的期限為止;
第四種，有產(chǎn)權(quán)車(chē)位銷(xiāo)售，無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位和人防車(chē)位自用或出租;
第五種，有產(chǎn)權(quán)車(chē)位和無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位銷(xiāo)售，人防車(chē)位自用或出租;
一般房地產(chǎn)企業(yè)的處理方式就是上述五種情形，下面將對(duì)每種處理方式的涉稅問(wèn)題進(jìn)行解析。
不同處理方式涉稅解析
第一種，有產(chǎn)權(quán)車(chē)位，常銷(xiāo)售
涉及增值稅、企業(yè)所得稅、印花稅和土地增值稅，涉稅處理同常開(kāi)發(fā)產(chǎn)品一樣;
第二種，無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位銷(xiāo)售
涉及增值稅、企業(yè)所得稅、印花稅和土地增值稅，增值稅按銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)項(xiàng)目征稅，各地政策基本一致;
第三種，人防車(chē)位長(zhǎng)租
涉及增值稅、企業(yè)所得稅、印花稅和土地增值稅，這里的爭(zhēng)議比較大，有的地方按不動(dòng)產(chǎn)租賃征收增值稅，有的地方按銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)征收增值稅;有的地方在土地增值稅清算時(shí)同意計(jì)入收入同時(shí)允許扣除成本，有的地方在土地增值稅清算時(shí)不同意計(jì)入收入同時(shí)也不允許扣除成本，如果不計(jì)收入不扣成本的話(huà)，就要從租計(jì)征房產(chǎn)稅，給企業(yè)帶來(lái)很大的稅收負(fù)擔(dān);
第四種，有產(chǎn)權(quán)車(chē)位銷(xiāo)售，無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位和人防車(chē)位自用或出租
有產(chǎn)權(quán)車(chē)位銷(xiāo)售涉及增值稅、企業(yè)所得稅、印花稅和土地增值稅，無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位和人防車(chē)位自用或出租涉及房產(chǎn)稅;
第五種，有產(chǎn)權(quán)車(chē)位和無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位銷(xiāo)售，人防車(chē)位自用或出租
有產(chǎn)權(quán)車(chē)位和無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位銷(xiāo)售涉及增值稅、企業(yè)所得稅、印花稅和土地增值稅，人防車(chē)位自用或出租涉及房產(chǎn)稅;
本節(jié)僅對(duì)車(chē)位類(lèi)型和涉稅問(wèn)題進(jìn)行一個(gè)簡(jiǎn)單的概述，使我們首先在概念上要思路清晰，具體某種類(lèi)型車(chē)位采取某種處理方式涉及某種具體的稅種如何處理，我們將在后續(xù)的章節(jié)中分稅種詳細(xì)解析。
(二)增值稅
一、有產(chǎn)權(quán)車(chē)位常銷(xiāo)售
按照銷(xiāo)售常開(kāi)發(fā)產(chǎn)品繳納增值稅;
二、無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位銷(xiāo)售
即房地產(chǎn)企業(yè)與業(yè)主簽訂《地下車(chē)位銷(xiāo)售買(mǎi)賣(mài)合同》，合同當(dāng)中有明確的車(chē)位使用期限，車(chē)位價(jià)款是一次性支付，車(chē)位價(jià)格不等，與有產(chǎn)權(quán)的地下車(chē)位銷(xiāo)售價(jià)格相當(dāng)，購(gòu)買(mǎi)方則擁有車(chē)位的使用權(quán)等其他權(quán)益，可以出租、轉(zhuǎn)讓等處置，不受房地產(chǎn)企業(yè)的管理、控制等等;
通過(guò)上篇物權(quán)法的分析，無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位的所有權(quán)屬于房地產(chǎn)企業(yè)，因此該車(chē)位買(mǎi)賣(mài)合同在合法合規(guī)性來(lái)講沒(méi)有問(wèn)題，目前各地的做法基本一致，即按照銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)征收增值稅。
國(guó)家稅務(wù)總局在2016年5月12日營(yíng)改增視頻通報(bào)會(huì)問(wèn)題答復(fù)中也提及到，如果房地產(chǎn)企業(yè)一次性收取乙方其他無(wú)產(chǎn)權(quán)地下車(chē)位的價(jià)款，視同轉(zhuǎn)讓開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的所有權(quán)，按照銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)方式處理，同樣申報(bào)、繳納增值稅。
三、人防車(chē)位銷(xiāo)售
即房地產(chǎn)企業(yè)與業(yè)主簽訂地下車(chē)位的長(zhǎng)期租賃合同，合同中約定使用期限終止時(shí)，房地產(chǎn)企業(yè)同意將該車(chē)位繼續(xù)無(wú)償提供給業(yè)主使用，直到合同規(guī)定的期限為止;
也有房地產(chǎn)企業(yè)與業(yè)主簽訂人防車(chē)位銷(xiāo)售合同，但這里就牽扯到一個(gè)合法合規(guī)性的問(wèn)題，通過(guò)上篇的分析我們知道，人防車(chē)位的所有權(quán)屬于國(guó)家政府，房地產(chǎn)企業(yè)只擁有使用權(quán)和收益權(quán)，如果簽訂人防車(chē)位銷(xiāo)售合同，對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)來(lái)講要承擔(dān)合法合規(guī)性的風(fēng)險(xiǎn)，因此簽訂長(zhǎng)租合同較為適宜;
但如果簽訂長(zhǎng)租合同又會(huì)出現(xiàn)其他問(wèn)題，首先，既然是租賃，那么增值稅就應(yīng)該按照租賃不動(dòng)產(chǎn)項(xiàng)目征收，而不能按照銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)征收，雖然兩者的增值稅稅率均為9%，但適用的稅目卻完全不同;其次，如果稅局認(rèn)定按照租賃不動(dòng)產(chǎn)征收增值稅，后面在土地增值稅清算時(shí)就會(huì)不計(jì)收入同時(shí)不允許扣除成本，并對(duì)該部分車(chē)位按12%從租計(jì)征房產(chǎn)稅，從而產(chǎn)生一系列的連鎖反應(yīng);
根據(jù)財(cái)稅201636號(hào)文《附件1——銷(xiāo)售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)注釋》第三條的規(guī)定，轉(zhuǎn)讓建筑物有限產(chǎn)權(quán)或者永久使用權(quán)的，轉(zhuǎn)讓在建的建筑物或者構(gòu)筑物所有權(quán)的，以及在轉(zhuǎn)讓建筑物或者構(gòu)筑物時(shí)一并轉(zhuǎn)讓其所占土地的使用權(quán)的，按照銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)繳納增值稅;
關(guān)于“永久使用權(quán)”的認(rèn)定各地標(biāo)準(zhǔn)不一，一般來(lái)講，一次性收租二十年以上可視為轉(zhuǎn)讓“永久使用權(quán)”;
可見(jiàn)，房地產(chǎn)企業(yè)將地下人防工程建成車(chē)位、車(chē)庫(kù)的，對(duì)外一次性出售或者出租若干年經(jīng)營(yíng)權(quán)的，屬于提供不動(dòng)產(chǎn)的租賃服務(wù)，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅;
目前大多數(shù)地方是按照銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)征收增值稅，但有個(gè)別省份是按照租賃不動(dòng)產(chǎn)征收增值稅，比如廣東，結(jié)合上述的土地增值稅和房產(chǎn)稅綜合考慮的話(huà)，租賃比銷(xiāo)售稅負(fù)大了好多;
四、有產(chǎn)權(quán)車(chē)位銷(xiāo)售，無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位和人防車(chē)位自用或出租
有產(chǎn)權(quán)車(chē)位銷(xiāo)售按照銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)征收增值稅;無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位和人防車(chē)位自用或出租不需要繳納增值稅，但在后續(xù)的土地增值稅清算時(shí)也不允許扣除相應(yīng)的成本，并且需要繳納房產(chǎn)稅;
五、有產(chǎn)權(quán)車(chē)位和無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位銷(xiāo)售，人防車(chē)位自用或出租
有產(chǎn)權(quán)車(chē)位和無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位銷(xiāo)售按照銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)征收增值稅;人防車(chē)位自用或出租不需要繳納增值稅，但在后續(xù)的土地增值稅清算時(shí)也不允許扣除相應(yīng)的成本，并且需要繳納房產(chǎn)稅;
總結(jié)：在增值稅方面，爭(zhēng)議最大的是人防車(chē)位，人防車(chē)位的轉(zhuǎn)讓征收增值稅所適用的稅目是關(guān)鍵，作為房地產(chǎn)企業(yè)來(lái)講，盡可能向稅局爭(zhēng)取按銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)征稅，不要和租賃沾邊，避免后續(xù)需要繳納房產(chǎn)稅導(dǎo)致整體的稅負(fù)增大。
(三)企業(yè)所得稅
相關(guān)規(guī)定
根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法〉的通知》(國(guó)稅發(fā)〔2009〕31號(hào))第三十三條規(guī)定，利用地下基礎(chǔ)設(shè)施形成的停車(chē)場(chǎng)所，作為公共配套設(shè)施進(jìn)行處理。
根據(jù)第十七條，企業(yè)在開(kāi)發(fā)區(qū)內(nèi)建造的會(huì)所、物業(yè)管理場(chǎng)所、電站、熱力站、水廠、文體場(chǎng)館、幼兒園等配套設(shè)施，按以下規(guī)定進(jìn)行處理：
(一)屬于非營(yíng)利性且產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主的，或無(wú)償贈(zèng)與地方政府、公用事業(yè)單位的，可將其視為公共配套設(shè)施，其建造費(fèi)用按公共配套設(shè)施費(fèi)的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理。
(二)屬于營(yíng)利性的，或產(chǎn)權(quán)歸企業(yè)所有的，或未明確產(chǎn)權(quán)歸屬的，或無(wú)償贈(zèng)與地方政府、公用事業(yè)單位以外其他單位的，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)核算其成本。除企業(yè)自用應(yīng)按建造固定資產(chǎn)進(jìn)行處理外，其他一律按建造開(kāi)發(fā)產(chǎn)品進(jìn)行處理。
2011年03月21日國(guó)家稅務(wù)總局納稅服務(wù)司
問(wèn)：房地產(chǎn)企業(yè)利用地下設(shè)施修建了地下車(chē)庫(kù)，并將該車(chē)庫(kù)轉(zhuǎn)讓取得收入。根據(jù)國(guó)稅發(fā)〔2009〕31號(hào)文件第三十三條規(guī)定，利用地下基礎(chǔ)設(shè)施形成的停車(chē)場(chǎng)所，作為公共配套設(shè)施進(jìn)行處理。請(qǐng)問(wèn)，文件中所稱(chēng)“作為公共配套設(shè)施進(jìn)行處理”是否指該車(chē)庫(kù)無(wú)論是否對(duì)外銷(xiāo)售，均一次性計(jì)入開(kāi)發(fā)成本，待停車(chē)場(chǎng)出售時(shí)，一次性確認(rèn)收入而不能結(jié)轉(zhuǎn)成本?
答：根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法〉的通知》(國(guó)稅發(fā)〔2009〕31號(hào))第三十三條規(guī)定，利用地下基礎(chǔ)設(shè)施形成的停車(chē)場(chǎng)所，作為公共配套設(shè)施進(jìn)行處理。同時(shí)，該文件第二十七條規(guī)定，公共配套設(shè)施費(fèi)包括在開(kāi)發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本支出中。
因此，利用地下基礎(chǔ)設(shè)施形成的停車(chē)場(chǎng)所應(yīng)計(jì)入開(kāi)發(fā)成本，待停車(chē)場(chǎng)所出售時(shí)，一次性確認(rèn)收入，同時(shí)不能再結(jié)轉(zhuǎn)成本。
從上述規(guī)定可以看出，無(wú)論是有產(chǎn)權(quán)車(chē)位、無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位還是人防車(chē)位，一律先作為公共配套設(shè)施費(fèi)計(jì)入開(kāi)發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本(目前大多數(shù)房地產(chǎn)企業(yè)的通常做法是有產(chǎn)權(quán)的計(jì)算獨(dú)立成本，無(wú)產(chǎn)權(quán)的和人防車(chē)位計(jì)入公共配套設(shè)施)，但如果是營(yíng)利性的，則要按照建造開(kāi)發(fā)產(chǎn)品處理(自用按建造固定資產(chǎn))，下面按不同類(lèi)型地下車(chē)位的不同處理方式分別說(shuō)明。
一、有產(chǎn)權(quán)車(chē)位常銷(xiāo)售
按照銷(xiāo)售常開(kāi)發(fā)產(chǎn)品處理，計(jì)算該項(xiàng)產(chǎn)品的獨(dú)立成本，取得收入時(shí)一次性計(jì)入所得稅應(yīng)稅收入，成本按已售面積對(duì)應(yīng)扣除;
二、無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位銷(xiāo)售
按照銷(xiāo)售常開(kāi)發(fā)產(chǎn)品處理，成本先作為公共配套設(shè)施計(jì)入開(kāi)發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本，取得收入時(shí)一次性計(jì)入所得稅應(yīng)稅收入，成本不再扣除;
三、人防車(chē)位銷(xiāo)售
按照銷(xiāo)售常開(kāi)發(fā)產(chǎn)品處理，成本先作為公共配套設(shè)施計(jì)入開(kāi)發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本，取得收入時(shí)一次性計(jì)入所得稅應(yīng)稅收入，成本不再扣除;
四、有產(chǎn)權(quán)車(chē)位銷(xiāo)售，無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位和人防車(chē)位自用或出租
有產(chǎn)權(quán)車(chē)位銷(xiāo)售按照銷(xiāo)售常開(kāi)發(fā)產(chǎn)品處理，計(jì)算該項(xiàng)產(chǎn)品的獨(dú)立成本，取得收入時(shí)一次性計(jì)入所得稅應(yīng)稅收入，成本按已售面積對(duì)應(yīng)扣除;
無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位和人防車(chē)位自用或出租，則按照建造固定資產(chǎn)處理，原來(lái)作為公共配套設(shè)施已計(jì)入開(kāi)發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本的，這部分成本需要調(diào)整出來(lái)，轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)核算;
無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位和人防車(chē)位出租，根據(jù)國(guó)稅函201079號(hào)文，跨年度一次收取租金，可在租賃期內(nèi)分期確認(rèn)收入，分期繳納企業(yè)所得稅;
五、有產(chǎn)權(quán)車(chē)位和無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位銷(xiāo)售，人防車(chē)位自用或出租
有產(chǎn)權(quán)車(chē)位銷(xiāo)售按照銷(xiāo)售常開(kāi)發(fā)產(chǎn)品處理，計(jì)算該項(xiàng)產(chǎn)品的獨(dú)立成本，取得收入時(shí)一次性計(jì)入所得稅應(yīng)稅收入，成本按已售面積對(duì)應(yīng)扣除;
無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位銷(xiāo)售按照銷(xiāo)售常開(kāi)發(fā)產(chǎn)品處理成本先作為公共配套設(shè)施計(jì)入開(kāi)發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本，取得收入時(shí)一次性計(jì)入所得稅應(yīng)稅收入，成本不再扣除;
人防車(chē)位自用或出租，則按照建造固定資產(chǎn)處理，原來(lái)作為公共配套設(shè)施已計(jì)入開(kāi)發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本的，這部分成本需要調(diào)整出來(lái)，轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)核算;
人防車(chē)位出租，根據(jù)國(guó)稅函201079號(hào)文，跨年度一次收取租金，可在租賃期內(nèi)分期確認(rèn)收入，分期繳納企業(yè)所得稅;
總結(jié)
所得稅方面的處理相對(duì)來(lái)說(shuō)比較簡(jiǎn)單，不管是有產(chǎn)權(quán)車(chē)位、無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位還是人防車(chē)位，只要銷(xiāo)售均按照開(kāi)發(fā)產(chǎn)品處理，需要計(jì)收入，允許扣成本，但如果自用或者出租，則要按照建造固定資產(chǎn)處理。
(四)土地增值稅
相關(guān)規(guī)定
房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)開(kāi)發(fā)建造的與清算項(xiàng)目配套的車(chē)庫(kù)(位)作為公共配套設(shè)施的一種，按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問(wèn)題的通知》(國(guó)稅發(fā)2006187號(hào))第四條第(三)款的規(guī)定，應(yīng)按以下原則處理：
1.建成后產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主所有的，其成本、費(fèi)用可以扣除;
2.建成后無(wú)償移交給政府、公用事業(yè)單位用于非營(yíng)利性社會(huì)公共事業(yè)的，其成本、費(fèi)用可以扣除;
3.建成后有償轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)計(jì)算收入，并準(zhǔn)予扣除成本、費(fèi)用。
從上述規(guī)定可以明確：
1、對(duì)有產(chǎn)權(quán)且能夠銷(xiāo)售的地下車(chē)位，其核算作為銷(xiāo)售開(kāi)發(fā)產(chǎn)品同其他開(kāi)發(fā)產(chǎn)品一樣計(jì)算征收土地增值稅;
2、房地產(chǎn)企業(yè)將地下車(chē)位(包含有產(chǎn)權(quán)車(chē)位、無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位、人防車(chē)位)轉(zhuǎn)為自用或出租，不確認(rèn)收入，其應(yīng)當(dāng)分擔(dān)的成本、費(fèi)用也不得扣除;
3、只要能夠取得移交證明，一律可以按照公共配套設(shè)施扣除;
假如沒(méi)有取得移交證明，下面按不同類(lèi)型地下車(chē)位的不同處理方式分別說(shuō)明。
分類(lèi)解析
一、有產(chǎn)權(quán)車(chē)位常銷(xiāo)售
按照銷(xiāo)售常開(kāi)發(fā)產(chǎn)品處理，計(jì)算該項(xiàng)產(chǎn)品的獨(dú)立成本，計(jì)收入，扣成本;
二、無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位銷(xiāo)售
無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位銷(xiāo)售各地處理方式的爭(zhēng)議比較大，主要分為兩種做法：一是計(jì)收入，扣成本;二是不計(jì)收入，不扣成本;
采取第一種做法的地方主要有江蘇、湖北、河北、天津、浙江等，相關(guān)政策依據(jù)如下：
1、根據(jù)《江蘇省地方稅務(wù)局公告關(guān)于土地增值稅若干問(wèn)題的公告》(蘇地稅規(guī)20158號(hào))第五條關(guān)于車(chē)庫(kù)(車(chē)位、儲(chǔ)藏室等)問(wèn)題：
(1)能夠辦理權(quán)屬登記手續(xù)的車(chē)庫(kù)(車(chē)位、儲(chǔ)藏室等)單獨(dú)轉(zhuǎn)讓時(shí)，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)應(yīng)按“其他類(lèi)型房產(chǎn)”確認(rèn)收入并計(jì)算成本費(fèi)用。
(2)不能辦理權(quán)屬登記手續(xù)的車(chē)庫(kù)(車(chē)位、儲(chǔ)藏室等)，按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問(wèn)題的通知》(國(guó)稅發(fā)〔2006〕187號(hào))第四條第(三)項(xiàng)的規(guī)定執(zhí)行。
2、根據(jù)湖北省地方稅務(wù)局發(fā)布《湖北省房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理辦法》(鄂地稅發(fā)2008207號(hào))第十七條第四款規(guī)定：“對(duì)于停車(chē)場(chǎng)(車(chē)庫(kù))，僅轉(zhuǎn)讓使用權(quán)或出租使用期限與建造商品房同等期限的，應(yīng)按規(guī)定計(jì)算收入，并準(zhǔn)予扣除合理計(jì)算分?jǐn)偟南嚓P(guān)成本、費(fèi)用”。
3、根據(jù)《河北省地方稅務(wù)局關(guān)于對(duì)地方稅有關(guān)業(yè)務(wù)問(wèn)題的解答》第三條明確，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)商與購(gòu)房者簽訂地下室、車(chē)庫(kù)轉(zhuǎn)讓合同的，其收入計(jì)征土地增值稅，其成本費(fèi)用允許按照對(duì)應(yīng)配比原則在土地增值稅清算中扣除。
4、根據(jù)《天津市地方稅務(wù)局關(guān)于明確土地增值稅清算若干問(wèn)題的通知》(津地稅地201124號(hào))第四條，關(guān)于地下車(chē)庫(kù)收入與成本歸集的問(wèn)題實(shí)際操作中，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)建造的地下車(chē)庫(kù)，可視其具體情況按以下方法確定：
(1)有產(chǎn)權(quán)且對(duì)外銷(xiāo)售的車(chē)庫(kù)，其收入應(yīng)并入房地產(chǎn)銷(xiāo)售收入，相應(yīng)的車(chē)庫(kù)開(kāi)發(fā)成本應(yīng)準(zhǔn)予扣除。
(2)轉(zhuǎn)讓車(chē)庫(kù)使用權(quán)年限與所購(gòu)房屋一致的，或者永久轉(zhuǎn)讓使用權(quán)的，可視同銷(xiāo)售，應(yīng)歸集相應(yīng)的收入和成本。
以上情況之外的其它形式，產(chǎn)生的收入與建造成本均不予以歸集。
5、根據(jù)浙江省地方稅務(wù)局關(guān)于土地增值稅若干政策問(wèn)題的解答：
問(wèn)題一：房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目中轉(zhuǎn)讓使用權(quán)的車(chē)庫(kù)(車(chē)位)是否征收土地增值稅?
答：根據(jù)《土地增值稅暫行條例》第二條及《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二條規(guī)定：以出售或者其他方式有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)并取得收入的行為，應(yīng)按規(guī)定繳納土地增值稅。對(duì)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目中配套的車(chē)庫(kù)(車(chē)位)，如轉(zhuǎn)讓使用權(quán)或提供車(chē)庫(kù)(車(chē)位)長(zhǎng)期使用權(quán)且使用年限和房地產(chǎn)的使用年限相同的，其取得的收入應(yīng)并計(jì)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)銷(xiāo)售收入，并準(zhǔn)予扣除合理計(jì)算分?jǐn)偟南嚓P(guān)成本、費(fèi)用，按規(guī)定計(jì)算征收土地增值稅。
采取第二種做法的地方主要有吉林、山東、青島、廣州、遼寧、大連、山西、西安、常州等，相關(guān)政策依據(jù)如下：
1、根據(jù)吉林省地方稅務(wù)局《關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)建造地下車(chē)位(庫(kù))征收土地增值稅問(wèn)題的批復(fù)》(吉地稅函201254號(hào))：
根據(jù)《中人民共和國(guó)土地增值稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問(wèn)題的通知》(國(guó)稅發(fā)〔2006〕187號(hào))有關(guān)規(guī)定，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)有償轉(zhuǎn)讓有產(chǎn)權(quán)的地下車(chē)位(庫(kù))，應(yīng)計(jì)算土地增值稅收入，并準(zhǔn)予扣除相應(yīng)的成本、費(fèi)用;房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)將開(kāi)發(fā)的無(wú)產(chǎn)權(quán)的地下車(chē)位(庫(kù))出租或自用，產(chǎn)權(quán)未發(fā)生轉(zhuǎn)移，不征收土地增值稅，在稅款清算時(shí)不列收入，不扣除相應(yīng)的成本、費(fèi)用。
2、根據(jù)山東省地方稅務(wù)局公告2017年第5號(hào)，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)利用地下人防設(shè)施建造的車(chē)位取得的收入，不計(jì)入土地增值稅收入，凡按規(guī)定無(wú)償移交政府、公共事業(yè)單位用于非營(yíng)利性社會(huì)公共事業(yè)的，準(zhǔn)予扣除相關(guān)成本、費(fèi)用。
3、根據(jù)青島市地稅局公告2016年第1號(hào)第五十七條，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)轉(zhuǎn)讓利用地下人防設(shè)施建造的車(chē)庫(kù)(位)等設(shè)施取得的收入，不計(jì)入土地增值稅收入，凡按規(guī)定無(wú)償移交給政府、公共事業(yè)單位用于非營(yíng)利性社會(huì)公共事業(yè)的，準(zhǔn)予扣除相關(guān)成本、費(fèi)用。
未無(wú)償移交給政府、公共事業(yè)單位的地下人防設(shè)施，其成本不允許扣除。該成本按照人防工程的建筑面積占總建筑面積的比例，在全部建筑安裝工程費(fèi)的成本內(nèi)計(jì)算。
4、根據(jù)《廣州市地方稅務(wù)局關(guān)于印發(fā)2016年土地增值稅清算工作有關(guān)問(wèn)題處理指引的通知》(穂地稅函〔2016〕188號(hào))，對(duì)土地增值稅清算時(shí)未辦理確權(quán)的人防地下車(chē)庫(kù)，如納稅人能證明人防地下車(chē)庫(kù)產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主共同所有，或人防地下車(chē)庫(kù)產(chǎn)權(quán)已移交給政府主管部門(mén)的,其成本、費(fèi)用可作為公共配套設(shè)施費(fèi)，允許扣除;否則，其成本、費(fèi)用不允許扣除。
5、根據(jù)《遼寧省地方稅務(wù)局關(guān)于明確土地增值稅清算有關(guān)問(wèn)題的通知》(遼地稅函201292號(hào))文件規(guī)定，無(wú)產(chǎn)權(quán)地下停車(chē)位取得的收入，不計(jì)入土地增值稅收入，其成本費(fèi)用地方稅務(wù)機(jī)關(guān)在土地增值稅清算中不允許扣除。其他無(wú)產(chǎn)權(quán)的建筑物等比照?qǐng)?zhí)行。
6、根據(jù)《大連市地方稅務(wù)局關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)土地增值稅清算工作的通知》(大地稅函2008188號(hào))規(guī)定，如納稅人開(kāi)發(fā)的配套設(shè)施由房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)或物業(yè)管理部門(mén)實(shí)際享有占有、使用、收益或處分該房產(chǎn)、設(shè)施權(quán)利的，不允許計(jì)入公共配套設(shè)施，且在對(duì)整個(gè)項(xiàng)目進(jìn)行土地增值稅清算時(shí)，亦不得列入清算范圍，其分?jǐn)偟耐恋爻杀?、各?xiàng)開(kāi)發(fā)成本、費(fèi)用、稅金等，不得在清算時(shí)扣除。
7、根據(jù)山西省《房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理辦法》(山西省地方稅務(wù)局公告2014年第3號(hào))規(guī)定，無(wú)產(chǎn)權(quán)的車(chē)庫(kù)、車(chē)位、地下儲(chǔ)藏間在一定期限內(nèi)讓渡使用權(quán)的，收入不作為土地增值稅清算收入，其相應(yīng)的成本費(fèi)用不可以扣除。
8、根據(jù)《西安市地方稅務(wù)局關(guān)于明確土地增值稅若干政策問(wèn)題的通知》(西地稅發(fā)2010235號(hào))對(duì)沒(méi)有產(chǎn)權(quán)或不能轉(zhuǎn)讓的車(chē)位、車(chē)庫(kù)、車(chē)棚等，其取得的使用權(quán)租金收入不作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收入，其分?jǐn)偟某杀尽①M(fèi)用、稅金等不允許作為扣除項(xiàng)目進(jìn)行扣除。
9、根據(jù)常地稅一便函〔2013〕2號(hào)：常州市地方稅務(wù)局關(guān)于土地增值稅若干征稅問(wèn)題的處理意見(jiàn)(二)，無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)庫(kù)(車(chē)位)清算后銷(xiāo)售確認(rèn)問(wèn)題：房產(chǎn)企業(yè)通過(guò)與業(yè)主簽訂轉(zhuǎn)讓無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)庫(kù)(車(chē)位)永久使用權(quán)、無(wú)固定期限或與房屋同期限讓渡使用權(quán)等形式的轉(zhuǎn)讓協(xié)議，一次性收取固定年限使用費(fèi)，其實(shí)質(zhì)并未發(fā)生房屋所有權(quán)的轉(zhuǎn)移。除原已開(kāi)具銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)發(fā)票作收入處理情形外，該收入不屬于土地增值稅征收范圍，不計(jì)入清算后繼續(xù)銷(xiāo)售收入，也不計(jì)入銷(xiāo)售面積扣除成本費(fèi)用。
三、人防車(chē)位銷(xiāo)售
與無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位銷(xiāo)售的處理雷同;
四、有產(chǎn)權(quán)車(chē)位銷(xiāo)售，無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位和人防車(chē)位自用或出租
有產(chǎn)權(quán)車(chē)位銷(xiāo)售，按照銷(xiāo)售常開(kāi)發(fā)產(chǎn)品處理，計(jì)算該項(xiàng)產(chǎn)品的獨(dú)立成本，計(jì)收入，扣成本;
無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位和人防車(chē)位自用或出租，不征收土地增值稅，在土地增值稅清算時(shí)不列收入，不扣除相應(yīng)的成本、費(fèi)用;其政策依據(jù)如下：
根據(jù)吉林省地方稅務(wù)局《關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)建造地下車(chē)位(庫(kù))征收土地增值稅問(wèn)題的批復(fù)》(吉地稅函201254號(hào))，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)有償轉(zhuǎn)讓有產(chǎn)權(quán)的地下車(chē)位(庫(kù))，應(yīng)計(jì)算土地增值稅收入，并準(zhǔn)予扣除相應(yīng)的成本、費(fèi)用;房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)將開(kāi)發(fā)的無(wú)產(chǎn)權(quán)的地下車(chē)位(庫(kù))出租或自用，產(chǎn)權(quán)未發(fā)生轉(zhuǎn)移，不征收土地增值稅，在稅款清算時(shí)不列收入，不扣除相應(yīng)的成本、費(fèi)用。
五、有產(chǎn)權(quán)車(chē)位和無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位銷(xiāo)售，人防車(chē)位自用或出租
有產(chǎn)權(quán)車(chē)位銷(xiāo)售，按照銷(xiāo)售常開(kāi)發(fā)產(chǎn)品處理，計(jì)算該項(xiàng)產(chǎn)品的獨(dú)立成本，計(jì)收入，扣成本;
無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位銷(xiāo)售，按照第二項(xiàng)所列兩種做法;
人防車(chē)位自用或出租，不征收土地增值稅，在土地增值稅清算時(shí)不列收入，不扣除相應(yīng)的成本、費(fèi)用;
六、附贈(zèng)
各地在附贈(zèng)(捆綁銷(xiāo)售)處理方式的政策基本一致，地下車(chē)庫(kù)(車(chē)位)相關(guān)的成本、費(fèi)用等在計(jì)征土地增值稅時(shí)允許按規(guī)定計(jì)算扣除;
根據(jù)安徽省地方稅務(wù)局《關(guān)于若干稅收政策問(wèn)題的公告》(安徽省地方稅務(wù)局公告2012年第2號(hào))第八條規(guī)定，納稅人在銷(xiāo)售房地產(chǎn)的同時(shí)向買(mǎi)受方附贈(zèng)地下車(chē)庫(kù)(車(chē)位)，凡在售房合同中明確且直接在發(fā)票上注明附贈(zèng)的，該地下車(chē)庫(kù)(車(chē)位)相關(guān)的成本、費(fèi)用等在計(jì)征土地增值稅時(shí)允許按規(guī)定計(jì)算扣除。
根據(jù)《河北省地方稅務(wù)局關(guān)于對(duì)地方稅有關(guān)業(yè)務(wù)問(wèn)題的解答》第三條明確，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)商與購(gòu)房者簽訂地下室、車(chē)庫(kù)轉(zhuǎn)讓合同的，其收入計(jì)征土地增值稅，其成本費(fèi)用允許按照對(duì)應(yīng)配比原則在土地增值稅清算中扣除。對(duì)于贈(zèng)送地下室、車(chē)庫(kù)的情形，按購(gòu)買(mǎi)房地產(chǎn)的金額一并核算，收入不再區(qū)分類(lèi)型，其成本費(fèi)用歸集到購(gòu)買(mǎi)的房地產(chǎn)類(lèi)型進(jìn)行扣除。
根據(jù)《江蘇省地方稅務(wù)局公告關(guān)于土地增值稅若干問(wèn)題的公告》(蘇地稅規(guī)20158號(hào))第五條關(guān)于車(chē)庫(kù)(車(chē)位、儲(chǔ)藏室等)問(wèn)題，隨房附贈(zèng)的車(chē)庫(kù)(車(chē)位、儲(chǔ)藏室等)，無(wú)論能否辦理權(quán)屬登記手續(xù)，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)均應(yīng)按銷(xiāo)售合同上的房產(chǎn)類(lèi)型計(jì)算成本費(fèi)用。
總結(jié)
房地產(chǎn)企業(yè)地下車(chē)位的土地增值稅清算比較復(fù)雜，各地政策差異較大，房地產(chǎn)企業(yè)的財(cái)務(wù)人員需要特別注意，實(shí)務(wù)操作中把握三個(gè)方面：
一是優(yōu)先考慮無(wú)產(chǎn)權(quán)車(chē)位和人防車(chē)位取得移交證明，只要取得移交證明，無(wú)論后面如何處理，都可以作為公共配套設(shè)施扣除;
二是考慮附贈(zèng),即捆綁銷(xiāo)售，因?yàn)槔変N(xiāo)售的收入無(wú)法合理拆分，一般都會(huì)認(rèn)定為銷(xiāo)售，允許扣除相應(yīng)成本;