房企籌辦期開辦費涉稅處理（業(yè)務(wù)招待費）

此筆調(diào)增是否確，要根據(jù)稅法對籌建期費用扣除的政策以及對籌建期的合理確定進行判斷，為此筆者做以下探討。

一、籌建期的確定

籌建期的確定，關(guān)鍵在于確定籌建期結(jié)束的時間點?；I建期的長短影響籌建期間費用金額的大小，從而影響稅前扣除金額。故籌建期的確定對企業(yè)而言非常重要。

由于新的企業(yè)所得稅法和后續(xù)相關(guān)政策，并未對籌建期做出明確的規(guī)定，給企業(yè)造成很大困惑，無所適從。目前在實務(wù)中，房企自行選擇的籌建期結(jié)束點如下：

1、開始生產(chǎn)經(jīng)營的日期

財工字〔1995〕223號(失效/廢止)：《財政部關(guān)于外商投資企業(yè)籌建期財政財務(wù)管理有關(guān)規(guī)定的通知》：中外合資、合作經(jīng)營企業(yè)自簽訂合同之日至企業(yè)開始生產(chǎn)經(jīng)營(包括試生產(chǎn)、試營業(yè))為止期間，外資企業(yè)自我國有關(guān)部門批準成立之日起到開始生產(chǎn)經(jīng)營(包括試生產(chǎn)、試營業(yè))為止期間為籌建期。

國稅發(fā)〔1997〕191號(失效廢止)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干業(yè)務(wù)問題的通知》：財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)所得稅若干優(yōu)惠政策的通知》(〔94〕財稅字第001號)對新辦企業(yè)、單位開業(yè)之日有多種提法，為便于各地具體執(zhí)行和掌握，對新辦企業(yè)、單位開業(yè)之日的執(zhí)行口徑，統(tǒng)一為納稅人從生產(chǎn)經(jīng)營之日起開始計算。生產(chǎn)經(jīng)營之日，是指從納稅人開始從事生產(chǎn)經(jīng)營的當天算起，包括試營業(yè)。

2、取得營業(yè)執(zhí)照的日期

國稅函20031239號(失效/廢止)《國家稅務(wù)總局關(guān)于新辦企業(yè)所得稅優(yōu)惠執(zhí)行口徑的批復(fù)》：為便于各地具體執(zhí)行和掌握，對新辦企業(yè)、單位開業(yè)之日的執(zhí)行口徑統(tǒng)一為納稅人取得營業(yè)執(zhí)照上標明的設(shè)立日期。

冀國稅函〔2013〕161號(現(xiàn)行有效)《河北省國家稅務(wù)局關(guān)于印發(fā)<企業(yè)所得稅若干政策問題解答>的通知》：房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營企業(yè)取得營業(yè)執(zhí)照后已具備取得開發(fā)資質(zhì)的條件，籌辦期結(jié)束。

3、房地產(chǎn)取得土地使用權(quán)的日期

國稅發(fā)〔1995〕153號(現(xiàn)行有效)《國家稅務(wù)總局關(guān)于外商投資企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營征收所得稅有關(guān)問題的通知》：專業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營的外商投資企業(yè)，應(yīng)以其首次取得房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營項目之日，確定為稅法實施細則第七十四條規(guī)定的實際開始生產(chǎn)、經(jīng)營之日。如其首次取得房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營項目的日期是在營業(yè)執(zhí)照簽發(fā)日之前，則應(yīng)以其營業(yè)執(zhí)照簽發(fā)之日確定為稅法實施細則第七十四條規(guī)定的實際開始生產(chǎn)、經(jīng)營之日。

4、取得第一筆收入的日期

國稅發(fā)〔2005〕129號(失效廢止)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<稅收減免管理辦法(試行)的通知》：規(guī)定新辦企業(yè)減免稅執(zhí)行起始時間的生產(chǎn)經(jīng)營之日是指納稅人取得第一筆收入之日。

5、取得施工許可證的日期

泰國稅發(fā)〔2007〕296號現(xiàn)行有效《泰州市房地產(chǎn)行業(yè)所得稅管理試行辦法》第七條房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的籌建期，原則上以其領(lǐng)取的《施工許可證》注明日期作為籌建期的截止日。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)籌建期間內(nèi)發(fā)生的土地(含拆遷)費用計入開發(fā)成本，其他未形成長期資產(chǎn)的費用計入開辦費，按稅法規(guī)定進行處理。

6、開始開工建設(shè)的日期

中稅協(xié)發(fā)〔2020〕35號文(現(xiàn)行有效)《房地產(chǎn)業(yè)納稅風險評估業(yè)務(wù)指引——稅務(wù)師行業(yè)涉稅專業(yè)服務(wù)規(guī)范第3.3.2.1號(試行)》第二十六條涉稅服務(wù)人員應(yīng)當對房地產(chǎn)業(yè)的開發(fā)費用的納稅風險進行專業(yè)判斷，重點關(guān)注的事項包括：(二)是否將常開工建設(shè)后發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費、業(yè)務(wù)宣傳費、固定資產(chǎn)等均作為開辦費一次性稅前扣除;

由以上文件可以看出，僅外商投資企業(yè)和個別省市對房企的籌建期有明確的規(guī)定且文件有效。絕大多數(shù)省市對內(nèi)資房企的籌建期沒有明確的規(guī)定，僅能參考中稅協(xié)發(fā)〔2020〕35號。為此，筆者于2022年5月18日咨詢陜西12366房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)籌建期如何確定，回復(fù):2020年有房企咨詢同樣的問題，系統(tǒng)中回復(fù)記錄為取得第一筆收入為籌建期結(jié)束日。另筆者于2022年5月18日咨詢西咸新區(qū)涇河新城稅政科，回復(fù)：認為工程建設(shè)開始，籌建期就結(jié)束了。

因此對陜西房企而言，籌建期結(jié)束日有兩種選擇，即取得第一筆收入的日期和工程建設(shè)開始日期。

從法律效力而言，筆者建議選擇取得第一筆收入的日期。第一筆收入的日期按照根據(jù)國稅發(fā)〔2009〕31號(現(xiàn)行有效)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法>的通知》確定：企業(yè)通過式簽訂《房地產(chǎn)銷售合同》或《房地產(chǎn)預(yù)售合同》所取得的收入，應(yīng)確認為銷售收入的實現(xiàn)。

二、籌建期發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費、廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費稅前扣除

政策依據(jù)：國家稅務(wù)總局公告〔2012〕第15號(部分失效/廢止)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干稅務(wù)處理問題的公告》：企業(yè)在籌建期間，發(fā)生的與籌辦活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費支出，可按實際發(fā)生額的60%計入企業(yè)籌辦費，并按有關(guān)規(guī)定在稅前扣除;發(fā)生的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費，可按實際發(fā)生額計入企業(yè)籌辦費，并按有關(guān)規(guī)定在稅前扣除。

根據(jù)上述文件，籌建期間所發(fā)生業(yè)務(wù)招待費可按實際發(fā)生額的60%進行稅前扣除，不受當年銷售收入5‰的限制;發(fā)生的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費，可按實際發(fā)生額全額在稅前扣除。

三、房企如何進行賬務(wù)處理

政策依據(jù)：國稅函〔2009〕98號(現(xiàn)行有效)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干稅務(wù)事項銜接問題的通知》：新稅法中開(籌)辦費未明確列作長期待攤費用，企業(yè)可以在開始經(jīng)營之日的當年一次性扣除，也可以按照新稅法有關(guān)長期待攤費用的處理規(guī)定處理，但一經(jīng)選定，不得改變。

根據(jù)上述文件，房企在籌建期間所發(fā)生業(yè)務(wù)招待費、廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費稅可先計入長期待攤費用，在籌建期間結(jié)束后一次性攤銷扣除，也可分期攤銷扣除，

攤銷年限不得低于3年。

來源：德居財稅咨詢 作者：付小文

2020年7月的解析——

房企籌辦期開辦費涉稅處理

新設(shè)房地產(chǎn)項目公司在籌建階段沒有銷售收入，期間發(fā)生的開辦費，包括業(yè)務(wù)招待費和廣宣費所得稅前該如何處理呢？下面我們來簡單了解下。

一、何為籌辦（建）期

關(guān)于籌辦期稅法一直未有明確規(guī)定，存在模糊爭議。

稅法上，“開始生產(chǎn)經(jīng)營”、“營業(yè)執(zhí)照標明的設(shè)立日期”、“取得第一筆收入”均曾作為界定籌建期的標準，但上述有關(guān)籌建期認定的條文均已廢止或失效，目前稅法上未有對籌建期的明確界定。我們可以參考一些地方稅局的執(zhí)行口徑，如廈門市地方稅務(wù)局12366咨詢中心關(guān)于籌建期定義為“籌建期指從企業(yè)被批準籌建之日起至開始生產(chǎn)、經(jīng)營（包括試生產(chǎn)、試營業(yè)）之日的期間。開始生產(chǎn)經(jīng)營之日是指納稅人取得第一筆收入之日”。

實務(wù)工作中，部分房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)沒有單獨區(qū)分籌建期核算，也有個別企業(yè)把“取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入”之前的期間劃分為籌建期。前者認為籌建期結(jié)束的標志是企業(yè)式登記設(shè)立，后者則認為“式簽訂《房地產(chǎn)銷售合同》或《房地產(chǎn)預(yù)售合同》后取得第一筆預(yù)售款收入”作為籌建期結(jié)束的標志，即取得第一筆收入時就界定為企業(yè)開始了生產(chǎn)經(jīng)營。

考慮到目前稅法上對于籌建期并未有明確的規(guī)定，以“取得生產(chǎn)經(jīng)營第一筆收入”作為籌建期結(jié)束的標志，實務(wù)中更多是延續(xù)舊政策下的常規(guī)做法，實際上地方稅局對于籌建期的把握不同，對于征管口徑一般稅局也強調(diào)從嚴執(zhí)行，若稅局以“企業(yè)取得營業(yè)執(zhí)照上標明的設(shè)立日期”作為籌建期結(jié)束的標志，企業(yè)從設(shè)立后就不再處于籌建期，此時企業(yè)籌建期極短，對應(yīng)能享受到的籌建期政策也極其有限。

綜上：目前籌建期稅法上的定義依舊存在模糊爭議，考慮到不同地區(qū)稅收征管口徑不同，實際籌辦期的確定建議咨詢當?shù)囟惥挚趶健?/p>

二、籌建期開辦費（除業(yè)務(wù)招待費）的稅前扣除

開辦費一般指的是企業(yè)在籌建期因開辦設(shè)立的需要對應(yīng)發(fā)生的各項費用支出，會計核算上，具體可參考《會計科目和主要賬務(wù)處理》（財會〔2006〕18號）規(guī)定：“企業(yè)在籌建期間內(nèi)發(fā)生的開辦費，包括人員工資、辦公費、培訓費、差旅費、印刷費、注冊登記費以及不計入固定資產(chǎn)成本的借款費用等”。

稅法上，企業(yè)籌建期開辦費可按開始生產(chǎn)經(jīng)營年度一次性稅前扣除或分期攤銷（不得低于3年）扣除。如房地產(chǎn)企業(yè)，籌建期間發(fā)生的開辦費（除業(yè)務(wù)招待費），可以在取得第一筆預(yù)售款年度一次性稅前扣除，或是作為長期待攤費用，在不低于3年攤銷年限內(nèi)分期攤銷。大家需注意，根據(jù)企業(yè)所得稅法的規(guī)定，廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費的稅前扣除是受營業(yè)收入15%扣除比例的限制，但在開辦期間發(fā)生的廣告費和宣傳費是可以全額稅前扣除。

三、籌建期業(yè)務(wù)招待費的稅前扣除

稅法上，企業(yè)籌建期發(fā)生的有關(guān)業(yè)務(wù)招待費可按實際發(fā)生額的60%稅前扣除，不受銷售收入5‰的扣除限制。具體扣除方法跟上述“二、籌建期開辦費（除業(yè)務(wù)招待費）的稅前扣除”一致，選擇按開始生產(chǎn)經(jīng)營年度一次性稅前扣除或按分期攤銷（不得低于3年）扣除。

關(guān)于籌建期業(yè)務(wù)招待費的稅前扣除有不同的聲音。部分人覺得籌建期發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費既然已經(jīng)計入開（籌）辦費了，那么根據(jù)國稅函〔2009〕98號文，理應(yīng)可全額稅前扣除。對此，總局在2012年第15號的解讀中明確“籌建期由于企業(yè)沒有取得收入，業(yè)務(wù)招待費、廣宣費無法按實施條例的有關(guān)扣除比例稅前扣除，但考慮到這些費用屬于籌辦費范疇，明確籌辦期發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費按實際發(fā)生額的60%”。