要求三流一致還是三方一致（抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額）

所謂的“三流一致”源頭

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)增值稅征收管理若干問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔1995〕192號(hào)）第一條（三）款規(guī)定：

購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)支付貨款、勞務(wù)費(fèi)用的對(duì)象。

納稅人購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，支付運(yùn)輸費(fèi)用，所支付款項(xiàng)的單位，必須與開(kāi)具抵扣憑證的銷貨單位、提供勞務(wù)的單位一致，才能夠申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，否則不予抵扣。

這個(gè)條款被多方誤讀為：在增值稅管理中，要求“貨物流、資金流和發(fā)票流”必須一致，購(gòu)買方才允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，否則不予抵扣。甚至還被誤讀為：付款方與購(gòu)買方一致，才能夠申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

開(kāi)票方、銷售方與收款方一致

其實(shí)，上述規(guī)定中的“所支付款項(xiàng)的單位”，指的是購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)支付貨款、勞務(wù)費(fèi)用的對(duì)象，也就是通常所說(shuō)的收款方。因而收款方與開(kāi)票方一致，是申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的前提條件。

結(jié)合《中人民共和國(guó)發(fā)票管理辦法》第十九條“銷售商品、提供服務(wù)以及從事其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的單位和個(gè)人，對(duì)外發(fā)生經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)收取款項(xiàng)，收款方應(yīng)當(dāng)向付款方開(kāi)具發(fā)票；特殊情況下，由付款方向收款方開(kāi)具發(fā)票。”和《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》第十條“一般納稅人銷售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)，應(yīng)向購(gòu)買方開(kāi)具專用發(fā)票?！敝?guī)定，可以得出“一般情況下，開(kāi)票方、銷售方與收款方一致才能夠申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”的結(jié)論。當(dāng)然，使用農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票、稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)的發(fā)票等特殊情況抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，開(kāi)票方另有其人，開(kāi)票方與銷售方、收款方不一致，也是符合有關(guān)規(guī)定的。

由此可見(jiàn)，上述規(guī)定根本不是要求“‘貨物流、資金流和發(fā)票流’必須一致，購(gòu)買方才允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，否則不予抵扣”。

沒(méi)有因付款賬戶不同而對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣作出限制性規(guī)定

至于第二種誤讀，國(guó)家稅務(wù)總局在2016年5月26日視頻會(huì)政策問(wèn)題解答中對(duì)住宿費(fèi)發(fā)票進(jìn)項(xiàng)稅抵扣中的付款人問(wèn)題作出的如下答復(fù)，很有針對(duì)性，明確消除了納稅人的疑慮：

問(wèn)：“第二個(gè)問(wèn)題是說(shuō)納稅人取得服務(wù)品名為住宿費(fèi)的增值稅專用發(fā)票，但住宿費(fèi)是以個(gè)人賬戶支付的，這種情況能否允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅？是不是需要以單位對(duì)公賬戶轉(zhuǎn)賬付款才允許抵扣？”

答：“其實(shí)現(xiàn)行政策在住宿費(fèi)的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣方面，從未作出過(guò)類似的限制性規(guī)定，納稅人無(wú)論通過(guò)私人賬戶還是對(duì)公賬戶支付住宿費(fèi)，只要其購(gòu)買的住宿服務(wù)符合現(xiàn)行規(guī)定，都可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。而且，需要補(bǔ)充說(shuō)明的是，不僅是住宿費(fèi)，對(duì)納稅人購(gòu)進(jìn)的其他任何貨物、服務(wù)，都沒(méi)有因付款賬戶不同而對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣作出限制性規(guī)定?！?/p>

根據(jù)2017年11月19日頒布的《國(guó)務(wù)院關(guān)于廢止〈中人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例>和修改<中人民共和國(guó)增值稅暫行條例〉的決定》（中人民共和國(guó)國(guó)務(wù)院令第691號(hào)），將《中人民共和國(guó)增值稅暫行條例》第六條第一款由原“銷售額為納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)向購(gòu)買方收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，但是不包括收取的銷項(xiàng)稅額?！毙薷臑?，“銷售額為納稅人發(fā)生應(yīng)稅銷售行為收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，但是不包括收取的銷項(xiàng)稅額。”其中重要一點(diǎn)是新條款在“收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用”前刪除了“向購(gòu)買方”的限制性要求。一舉從法律層面解決了問(wèn)題。

趨勢(shì)

一般而言，在日常增值稅管理中，隨著支付手段的日益豐富，只要業(yè)務(wù)真實(shí)，通過(guò)支付寶和微信等第三方支付平臺(tái)付款，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)開(kāi)票方、銷售方和收款方是否一致不會(huì)較真。再加上管理手段越來(lái)越現(xiàn)代化，對(duì)開(kāi)票方、銷售方與收款方三方一致性要求已日益淡化，且將逐漸退出歷史舞臺(tái)。開(kāi)票方、銷售方與收款方不一致，主要作為進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)。這是大勢(shì)所趨，除非涉嫌虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)開(kāi)票方、銷售方與收款方是否一致，才格外關(guān)注。

2016年10月14日，國(guó)家稅務(wù)總局針對(duì)旅行社企業(yè)在“營(yíng)改增”過(guò)程中反映出來(lái)的問(wèn)題進(jìn)行調(diào)研，中國(guó)旅行社協(xié)會(huì)組織會(huì)員代表參加了由國(guó)家稅務(wù)總局貨物和勞務(wù)稅司組織的旅行社行業(yè)“營(yíng)改增”座談會(huì)。座談會(huì)上，國(guó)家稅務(wù)總局貨物和勞務(wù)稅司增值稅處就旅行社行業(yè)在“營(yíng)改增”過(guò)程中集中反映的問(wèn)題進(jìn)行了答復(fù)。中國(guó)旅行社協(xié)會(huì)對(duì)此進(jìn)行了歸納梳理，其中的《 (四)納稅人遵從成本有所增加，征管設(shè)計(jì)有改進(jìn)的空間》如是曰：

一方面，增值稅對(duì)企業(yè)的發(fā)票管理、業(yè)務(wù)核算、納稅管理等都提出了更高的要求，納稅人遵從成本有所增加。另一方面，部分征管制度設(shè)計(jì)尚不盡如人意。增值稅發(fā)票管理“三流合一”的要求對(duì)部分業(yè)務(wù)產(chǎn)生影響。例如部分地方規(guī)定，旅行社向酒店付款，那么酒店發(fā)票只能開(kāi)給旅行社而不能以客戶單位為開(kāi)票抬頭；許多旅客以個(gè)人名義報(bào)團(tuán)，發(fā)票又需要開(kāi)具公司抬頭，旅行社極易不符合“三流合一”的規(guī)定。

國(guó)家稅務(wù)總局貨勞司：納稅人遵從成本有所增加是常的，因?yàn)楝F(xiàn)在增值稅管理比營(yíng)業(yè)稅要嚴(yán)格，從總局了解的情況，國(guó)稅局的管理比地稅局要嚴(yán)格規(guī)范一些，政策制定比較統(tǒng)一。地稅局各地之間差異比較大，地方性的政策也比較多。

“三流合一”是1995年國(guó)稅發(fā)〔1995〕192號(hào)文件，那個(gè)文件的其他條款全都廢止了，就留了這一條。到現(xiàn)在已有二十多年，現(xiàn)在形勢(shì)的發(fā)展無(wú)論是支付手段，還是發(fā)票監(jiān)管，都是電子抵賬，已經(jīng)很強(qiáng)大了。當(dāng)時(shí)都是手開(kāi)票，拿手寫(xiě)的專用發(fā)票，那個(gè)情況下稅務(wù)局需要看是否三流合一，但是現(xiàn)在該條款管的范圍還僅限于貨物和運(yùn)輸服務(wù)。營(yíng)改增的服務(wù)領(lǐng)域不適用該條規(guī)定。關(guān)于該條款總局會(huì)再評(píng)估一下，如果覺(jué)得它存在已經(jīng)沒(méi)有意義的話，今后有可能會(huì)取消。

以此歸納梳理的內(nèi)容作為文章最后一部分，展望未來(lái)！

附：

《增值稅暫行條例》

第八條　納稅人購(gòu)進(jìn)貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)支付或者負(fù)擔(dān)的增值稅額，為進(jìn)項(xiàng)稅額。

下列進(jìn)項(xiàng)稅額準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣：

（一）從銷售方取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額。

（二）從海關(guān)取得的海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書(shū)上注明的增值稅額。

（三）購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，除取得增值稅專用發(fā)票或者海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書(shū)外，按照農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價(jià)和11%的扣除率計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額，國(guó)務(wù)院另有規(guī)定的除外。進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)算公式：

進(jìn)項(xiàng)稅額=買價(jià)×扣除率

（四）自境外單位或者個(gè)人購(gòu)進(jìn)勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者境內(nèi)的不動(dòng)產(chǎn)，從稅務(wù)機(jī)關(guān)或者扣繳義務(wù)人取得的代扣代繳稅款的完稅憑證上注明的增值稅額。

準(zhǔn)予抵扣的項(xiàng)目和扣除率的調(diào)整，由國(guó)務(wù)院決定。

第九條　納稅人購(gòu)進(jìn)貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)，取得的增值稅扣稅憑證不符合法律、行政法規(guī)或者國(guó)務(wù)院稅務(wù)主管部門有關(guān)規(guī)定的，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。

第二十條

所有單位和從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的個(gè)人在購(gòu)買商品、接受服務(wù)以及從事其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)支付款項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)向收款方取得發(fā)票。取得發(fā)票時(shí)，不得要求變更品名和金額。