增值稅加計(jì)抵減：應(yīng)與所得稅優(yōu)惠綜合考慮（稅收優(yōu)惠）

典型案例

某生產(chǎn)、生活性服務(wù)業(yè)納稅人a公司是增值稅一般納稅人。為方便計(jì)算，只考慮2019年12月份收入情況，且不考慮附加稅費(fèi)。2019年12月，該公司賬面確認(rèn)的增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額為500萬(wàn)元，進(jìn)項(xiàng)稅額為200萬(wàn)元，期初留抵進(jìn)項(xiàng)稅額為100萬(wàn)元。該企業(yè)2019年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額為290萬(wàn)元。如果選擇適用增值稅加計(jì)抵減政策，a公司本期可計(jì)提加計(jì)抵減額為20萬(wàn)元。

基本規(guī)定

按照《財(cái)政部 稅務(wù)總局 海關(guān)總署關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策的公告》（財(cái)政部 稅務(wù)總局 海關(guān)總署公告2019年第39號(hào)，以下簡(jiǎn)稱(chēng)39號(hào)公告）的規(guī)定，2019年4月1日~2021年12月31日，符合條件的從事生產(chǎn)、生活性服務(wù)業(yè)一般納稅人，按照當(dāng)期可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額加計(jì)10%，用于抵減應(yīng)納稅額。

加計(jì)抵減如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？日前，財(cái)政部會(huì)計(jì)司對(duì)此進(jìn)行了解讀：生產(chǎn)、生活性服務(wù)業(yè)納稅人取得資產(chǎn)或接受勞務(wù)時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照《增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定》的相關(guān)規(guī)定，對(duì)增值稅相關(guān)業(yè)務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理；實(shí)際繳納增值稅時(shí)，按應(yīng)納稅額借記“應(yīng)交稅費(fèi)—未交增值稅”等科目，按實(shí)際繳納金額貸記“銀行存款”科目，按加計(jì)抵減的金額貸記“其他收益”科目。

《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)修訂〈企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——政府補(bǔ)助〉的通知》（財(cái)會(huì)〔2017〕15號(hào)）對(duì)“其他收益”科目的適用范圍作了規(guī)定，并自2017年6月12日起施行。該準(zhǔn)則第十一條規(guī)定，與企業(yè)日?；顒?dòng)相關(guān)的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)按照經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)，計(jì)入“其他收益”科目或沖減相關(guān)成本費(fèi)用。與企業(yè)日?；顒?dòng)無(wú)關(guān)的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收支”科目。由此，增值稅加計(jì)抵減額要在利潤(rùn)表的“營(yíng)業(yè)利潤(rùn)”項(xiàng)目里的“其他收益”中體現(xiàn)。

這就帶來(lái)了一個(gè)問(wèn)題——如果企業(yè)適用增值稅加計(jì)抵減政策，按照加計(jì)抵減金額計(jì)入“其他收益”科目，則相應(yīng)金額需要計(jì)入利潤(rùn)表中計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。

方案一

a公司選擇適用增值稅加計(jì)抵減政策，可加計(jì)抵減稅額共20萬(wàn)元。

在這種情況下，a公司2019年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額相應(yīng)增加20萬(wàn)元，年度應(yīng)納稅所得額變更為310萬(wàn)元?！敦?cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于實(shí)施小微企業(yè)普惠性稅收減免政策的通知》（財(cái)稅〔2019〕13號(hào)）規(guī)定，小型微利企業(yè)，指從事國(guó)家非限制和禁止行業(yè)，且同時(shí)符合年度應(yīng)納稅所得額不超過(guò)300萬(wàn)元、從業(yè)人數(shù)不超過(guò)300人、資產(chǎn)總額不超過(guò)5000萬(wàn)元這三個(gè)條件的企業(yè)。據(jù)此，a公司不能享受小型微利企業(yè)優(yōu)惠政策。當(dāng)期增值稅應(yīng)納稅額=500-200-100-20=180（萬(wàn)元）；企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額=310×25%=77.5（萬(wàn)元）。

整體繳納稅額為180+77.5=257.5（萬(wàn)元）。

方案二

a公司選擇不適用增值稅加計(jì)抵減政策。

此時(shí)，a公司企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額為290萬(wàn)元，假設(shè)符合相關(guān)規(guī)定，可享受小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。a公司當(dāng)期增值稅應(yīng)納稅額=500-200-100=200萬(wàn)元；企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額=100×25%×20%+（290-100）×50%×20%=5+19=24（萬(wàn)元）。

整體繳納稅額為200+24=224（萬(wàn)元）。

建議

值得關(guān)注的是，39號(hào)公告規(guī)定，納稅人確定適用加計(jì)抵減政策后，在一個(gè)自然年度內(nèi)不可再調(diào)整，以后年度是否適用，根據(jù)上年度銷(xiāo)售額計(jì)算確定。同時(shí)，納稅人應(yīng)單獨(dú)核算加計(jì)抵減額的計(jì)提、抵減、調(diào)減、結(jié)余等變動(dòng)情況。