房地產(chǎn)完工后增值稅還要預(yù)繳嗎(銷售完工未交付現(xiàn)房需要預(yù)繳土增稅、增值稅)

今天要討論的話題是甲公司在2020年10月所屬期增值稅、土地增值稅申報，4季度企業(yè)所得稅申報、年度匯算清繳時，針對這部分現(xiàn)房銷售該如何申報納稅?

從項(xiàng)目全周期而言，增值稅和土增稅都存在先預(yù)征、后清算的步驟，不同的是增值稅清算時點(diǎn)一般在交房時，而土增稅在比較靠后的土增清算時點(diǎn)。

企業(yè)所得稅比較特殊，針對未完工產(chǎn)品，31號文設(shè)置了竣備年度匯算清繳時多退(部分)少補(bǔ)的制度。針對銷售完工產(chǎn)品(現(xiàn)房)則比較特殊，也是后邊我們要重點(diǎn)討論的問題。

一、土增稅是否預(yù)征?

《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第16條規(guī)定，納稅人在項(xiàng)目全部竣工結(jié)算前轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入，由于涉及成本確定或其他原因，而無法據(jù)以計算土地增值稅的，可預(yù)征土地增值稅，待該項(xiàng)目全部竣工、辦理結(jié)算后再進(jìn)行清算，多退少補(bǔ)。具體辦法由各省、自治區(qū)、直轄市地方稅務(wù)局根據(jù)當(dāng)?shù)厍闆r制定。

財稅200621號文要求，各地要進(jìn)一步完善土地增值稅預(yù)征辦法，根據(jù)本地區(qū)房地產(chǎn)業(yè)增值水平和市場發(fā)展情況，區(qū)別普通住房、非普通住房和商用房等不同類型，科學(xué)合理地確定預(yù)征率，并適時調(diào)整。工程項(xiàng)目竣工結(jié)算后，應(yīng)及時進(jìn)行清算，多退少補(bǔ)。對未按預(yù)征規(guī)定期限預(yù)繳稅款的，應(yīng)根據(jù)《稅收征管法》及其實(shí)施細(xì)則的有關(guān)規(guī)定，從限定的繳納稅款期限屆滿的次日起，加收滯納金。

根據(jù)以上規(guī)定，預(yù)征時點(diǎn)是在項(xiàng)目全部竣工結(jié)算前，一般性理解也就是項(xiàng)目竣a備結(jié)算的時點(diǎn)。地方上操作細(xì)則一般也是延續(xù)該規(guī)定，比如深圳規(guī)定，房地產(chǎn)項(xiàng)目土地增值稅征收采取“先預(yù)征、后清算、多退少補(bǔ)”的方式。即在項(xiàng)目全部竣工結(jié)算前開發(fā)銷售和轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入先按預(yù)征率征收稅款，待工程全部竣工，辦理結(jié)算后再進(jìn)行清算，多退少補(bǔ)。

也就是理論上，項(xiàng)目竣工結(jié)算后銷售收款就可以不預(yù)繳了，但需馬上進(jìn)入土增清算流程，多退少補(bǔ)。但實(shí)操企業(yè)在土增清算前都是按預(yù)征率預(yù)繳，主要是考慮到增值率較高的項(xiàng)目，延遲清算對企業(yè)還是有利的。

但如果是虧損或退稅項(xiàng)目，是否可以在竣備后就不再預(yù)繳?一方面減少預(yù)繳資金支出，另一方面及早清算退稅?筆者認(rèn)為理論上是支持的。

不過還有一個問題，很多企業(yè)即使竣備，但由于拖欠工程款等資金方面的原因，結(jié)算時點(diǎn)可能靠后，特別是成本發(fā)票的取得，而土增稅成本一般是按取得發(fā)票和實(shí)際支付為標(biāo)準(zhǔn)的，會大大影響土增清算的結(jié)果。

二、增值稅是否預(yù)征?

《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法〉的公告》(國家稅務(wù)總局2016年18號公告，以下簡稱18號公告)規(guī)定，“一般納稅人采取預(yù)收款方式銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，應(yīng)在收到預(yù)收款時按照3%的預(yù)征率預(yù)繳增值稅。

《增值稅預(yù)繳稅款表》填表說明中，本表適用于納稅人發(fā)生以下情形按規(guī)定在國稅機(jī)關(guān)預(yù)繳增值稅時填寫。(二)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)預(yù)售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目。“銷售額”：填寫本期收取的預(yù)收款(含稅)，包括在取得預(yù)收款當(dāng)月或主管稅務(wù)機(jī)關(guān)確定的預(yù)繳期取得的全部預(yù)收價款和價外費(fèi)用。

總局相關(guān)解釋：預(yù)收款是指房地產(chǎn)企業(yè)實(shí)際取得的售房款。包括：

1、分期取得的預(yù)收款(首付+按揭+尾款);

2、全款取得的預(yù)收款(因?yàn)槿钊〉靡惨潞箝_票，確認(rèn)應(yīng)稅收入，因此也可以叫做預(yù)收款)。

《商品房銷售管理辦法》(中人民共和國建設(shè)部令第88號)第三條第(三)款規(guī)定，商品房預(yù)售，是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將在建設(shè)中的商品房預(yù)先出售給買受人，并由買受人支付定金或者房價款的行為。

第二十二條規(guī)定，不符合商品房銷售條件的，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)不得銷售商品房，不得向買受人收取任何預(yù)訂款性質(zhì)費(fèi)用。

根據(jù)以上規(guī)定可以知道，需要預(yù)繳增值稅的范圍也是限于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)預(yù)售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目。如果是銷售現(xiàn)房，則不適用。那么按照通行做法，就是在項(xiàng)目交房時清算增值稅。比如安徽規(guī)定，對以買賣方式轉(zhuǎn)讓的不動產(chǎn)，應(yīng)對照《商品房買賣合同》上約定的交房時間，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)與購買方在合同約定的最遲交房時間之前完成房屋交付手續(xù)的，以實(shí)際交付時間作為納稅義務(wù)發(fā)生時間。

房地產(chǎn)公司銷售不動產(chǎn)增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間?

實(shí)操中除了以上做法，還有以下做法：

1、參照預(yù)售按3%預(yù)征率預(yù)繳。但如果項(xiàng)目增值稅實(shí)際稅負(fù)低于3%，可能會有多交風(fēng)險，且提早繳納也有資金成本。

2、直接按增值稅清算處理。即提前開票或填入未開票收入，抵扣進(jìn)項(xiàng)。

三、企業(yè)所得稅是否需要季度預(yù)繳?

《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》(國稅發(fā)〔2009〕31號)

第六條規(guī)定，企業(yè)通過式簽訂《房地產(chǎn)銷售合同》或《房地產(chǎn)預(yù)售合同》所取得的收入，應(yīng)確認(rèn)為銷售收入的實(shí)現(xiàn)，具體按以下規(guī)定確認(rèn)：

(一)采取一次性全額收款方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)于實(shí)際收訖價款或取得索取價款憑據(jù)(權(quán)利)之日，確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。

(二)采取分期收款方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)按銷售合同或協(xié)議約定的價款和付款日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。付款方提前付款的，在實(shí)際付款日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。

第九條規(guī)定：，

“企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入，應(yīng)先按預(yù)計計稅毛利率分季(或月)計算出預(yù)計毛利額，計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。

開發(fā)產(chǎn)品完工后，企業(yè)應(yīng)及時結(jié)算其計稅成本并計算此前銷售收入的實(shí)際毛利額，同時將其實(shí)際毛利額與其對應(yīng)的預(yù)計毛利額之間的差額，計入當(dāng)年度企業(yè)本項(xiàng)目與其他項(xiàng)目合并計算的應(yīng)納稅所得額。

在年度納稅申報時，企業(yè)須出具對該項(xiàng)開發(fā)產(chǎn)品實(shí)際毛利額與預(yù)計毛利額之間差異調(diào)整情況的報告以及稅務(wù)機(jī)關(guān)需要的其他相關(guān)資料?！?/p>

案例中銷售完工現(xiàn)房，并不屬于銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品，在2020年4季度預(yù)繳時不需要計入特定業(yè)務(wù)計算的應(yīng)納稅所得額。

圖片

第4行“特定業(yè)務(wù)計算的應(yīng)納稅所得額”：從事房地產(chǎn)開發(fā)等特定業(yè)務(wù)的納稅人，填報按照稅收規(guī)定計算的特定業(yè)務(wù)的應(yīng)納稅所得額。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的預(yù)售收入，按照稅收規(guī)定的預(yù)計計稅毛利率計算出預(yù)計毛利額填入此行。

另外，由于未交房，會計上未結(jié)轉(zhuǎn)收入，在2020年4季度預(yù)繳時，銷售該部分現(xiàn)房并不會結(jié)轉(zhuǎn)利潤，季度申報表的第1、2、3行都不會體現(xiàn)。

會有朋友會問，案例中銷售現(xiàn)房取得的首付款1090萬元不做預(yù)繳申報有風(fēng)險么?

筆者認(rèn)為，從理論上而言風(fēng)險不大。但在實(shí)操過程中，由于該筆收款所得稅上雖然不需預(yù)繳，但在年度匯算清繳時還是要作為竣工產(chǎn)品收入結(jié)轉(zhuǎn)，因?yàn)椤捌髽I(yè)通過式簽訂《房地產(chǎn)銷售合同》或《房地產(chǎn)預(yù)售合同》所取得的收入，應(yīng)確認(rèn)為銷售收入的實(shí)現(xiàn)”，但季度預(yù)繳時申報表不支持調(diào)整，因此在年度匯繳時做稅會差異調(diào)整。

此外，案例中該筆收款按規(guī)定需要按2%預(yù)征率預(yù)繳土增稅，稅局在后續(xù)各稅申報比對中原則上可以發(fā)現(xiàn)異常，雖然可以合理解釋，但往往會給企業(yè)帶來一定困擾。

實(shí)操中除了以上做法，也還有以下幾種：

1、按適用計稅毛利率參照銷售未完工產(chǎn)品計入第4行“特定業(yè)務(wù)計算的應(yīng)納稅所得額”，但如果當(dāng)?shù)赜嫸惷蔬^高，可能會有多交風(fēng)險，且提早繳納也有資金成本。

2、按項(xiàng)目實(shí)際毛利率參照銷售未完工產(chǎn)品計入第4行“特定業(yè)務(wù)計算的應(yīng)納稅所得額”，在季度匯繳時確認(rèn)收入并結(jié)轉(zhuǎn)成本，當(dāng)然提早繳納也有資金成本。

另外，需要討論的是，以上按規(guī)定預(yù)繳的土增稅是否可以在季度預(yù)繳時扣除?

雖然未結(jié)轉(zhuǎn)收入的不在稅金和附加中核算，但實(shí)操上還是可以扣除的。

以后幾期筆者繼續(xù)談房地產(chǎn)企業(yè)所得稅匯繳，歡迎關(guān)注。