關(guān)于辦理增值稅期末留抵稅額退稅有關(guān)事項的公告(加大增值稅期末留抵退稅政策實施力度的公告)
【楊永義解讀】何謂增值稅留抵稅額?我國增值稅實行鏈條抵扣機制，以納稅人當期銷項稅額抵扣進項稅額后的余額為應納稅額。納稅人在計算應納稅額時，如果當期銷項稅額小于當期進項稅額不足抵扣時，其未抵扣的部分習慣稱為留抵稅額。留抵稅額是企業(yè)經(jīng)營過程中，由于各種原因(時間差、稅率差)形成的增值稅進銷項不匹配造成的未能抵扣的，在未來實現(xiàn)銷售時可以抵減銷項稅額的進項稅額。留抵稅額，實際上是納稅人對國家的債權(quán)。雖然留抵稅額可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣，但畢竟是國家財政在一定時間內(nèi)占用了企業(yè)的資金。
何謂留抵退稅?簡單理解，就是對現(xiàn)在還不能抵扣、留著將來繼續(xù)抵扣的增值稅留抵稅額(進項稅額)予以提前退還納稅人。
從2019年4月開始，我國試行建立常態(tài)化增值稅期末留抵稅額退稅制度，對符合條件企業(yè)的部分增量留抵稅額予以退還。關(guān)于增值稅期末留抵退稅政策，在財稅2022年第14號公告之前，主要有四個財稅公告，按照適用主體和退稅條件不同分為三類。
一是《關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策的公告》(財政部 稅務總局 海關(guān)總署公告2019年第39號，以下簡稱“39號公告”)，適用所有行業(yè)企業(yè)，但退稅條件苛刻。
二是《關(guān)于明確部分先進制造業(yè)增值稅期末留抵退稅政策的公告》(財政部 稅務總局公告2019年第84號)和《關(guān)于明確先進制造業(yè)增值稅期末留抵退稅政策的公告》(財政部 稅務總局公告2021年第15號，以下簡稱“84及15號公告”)，適用部分先進制造業(yè)企業(yè)，所以適用主體有限。
三是《關(guān)于支持新型冠狀病毒感染的肺炎疫情防控有關(guān)稅收政策的公告》(財政部 稅務總局公告2020年第8號，以下簡稱“8號公告”)，適用疫情防控重點保障物資生產(chǎn)企業(yè)，但已停止執(zhí)行。
上述39號公告與 84及15號公告增量留抵稅額退稅政策的區(qū)別如下：
①留抵退稅條件不同。與39號公告相比，適用84及15號公告的先進制造業(yè)納稅人申請退還增量留抵稅額的條件由“自2019年4月稅款所屬期起，連續(xù)六個月增量留抵稅額均大于零，且第六個月增量留抵稅額不低于50萬元”調(diào)整為“增量留抵稅額大于零”。
②留抵退稅間隔期不同。與39號公告相比，適用84及15號公告的先進制造業(yè)納稅人可按月申請增量留抵稅額退稅，不受“連續(xù)六個月”的限制。
③退稅比例不同。與39號公告相比，適用84及15號公告的先進制造業(yè)納稅人在計算允許退還的增量留抵稅額時，取消了60%退稅比例的限制，改為按照進項構(gòu)成比例100%全部予以退還。
需要注意的是，8號公告規(guī)定的疫情防控重點保障物資生產(chǎn)企業(yè)可以按月向主管稅務機關(guān)申請全額退還增值稅增量留抵稅額政策，不僅沒有退稅比例限制，而且進項稅額構(gòu)成比例也沒有限制。雖然該項留抵退稅政策限制條件少、退稅手續(xù)簡便，但該政策適用主體有限，適用期間也很短，僅為2020年1月1日至2021年3月31日。
此次財稅2022年第14號公告(以下簡稱“14號公告”)是此前84號及15號公告的升級版，即留抵退稅適用主體擴大，且留抵稅額無論增量還是存量均可以退還。
一、加大小微企業(yè)增值稅期末留抵退稅政策力度，將先進制造業(yè)按月全額退還增值稅增量留抵稅額政策范圍擴大至符合條件的小微企業(yè)(含個體工商戶，下同)，并一次性退還小微企業(yè)存量留抵稅額。
(一)符合條件的小微企業(yè)，可以自2022年4月納稅申報期起向主管稅務機關(guān)申請退還增量留抵稅額。在2022年12月31日前，退稅條件按照本公告第三條規(guī)定執(zhí)行。
(二)符合條件的微型企業(yè)，可以自2022年4月納稅申報期起向主管稅務機關(guān)申請一次性退還存量留抵稅額;符合條件的小型企業(yè)，可以自2022年5月納稅申報期起向主管稅務機關(guān)申請一次性退還存量留抵稅額。
二、加大“制造業(yè)”、“科學研究和技術(shù)服務業(yè)”、“電力、熱力、燃氣及水生產(chǎn)和供應業(yè)”、“軟件和信息技術(shù)服務業(yè)”、“生態(tài)保護和環(huán)境治理業(yè)”和“交通運輸、倉儲和郵政業(yè)”(以下稱制造業(yè)等行業(yè))增值稅期末留抵退稅政策力度，將先進制造業(yè)按月全額退還增值稅增量留抵稅額政策范圍擴大至符合條件的制造業(yè)等行業(yè)企業(yè)(含個體工商戶，下同)，并一次性退還制造業(yè)等行業(yè)企業(yè)存量留抵稅額。
(一)符合條件的制造業(yè)等行業(yè)企業(yè)，可以自2022年4月納稅申報期起向主管稅務機關(guān)申請退還增量留抵稅額。
(二)符合條件的制造業(yè)等行業(yè)中型企業(yè)，可以自2022年7月納稅申報期起向主管稅務機關(guān)申請一次性退還存量留抵稅額;符合條件的制造業(yè)等行業(yè)大型企業(yè)，可以自2022年10月納稅申報期起向主管稅務機關(guān)申請一次性退還存量留抵稅額。
【楊永義解讀】概括一下14號公告上述第一條和第二條規(guī)定的中心思想，就是國家加大了留抵退稅力度，將先進制造業(yè)按月全額退還增值稅增量留抵稅額政策范圍擴大至小微企業(yè)和制造業(yè)等行業(yè)企業(yè)，并一次性退還其存量留抵稅額。
(一)留抵退稅政策大擴圍
1.適用主體擴圍。14號公告規(guī)定的增值稅留抵稅額退稅政策從企業(yè)規(guī)模和行業(yè)門類兩個方向進行了擴圍。具體說：
(1)企業(yè)規(guī)模方向。將先進制造業(yè)按月全額退還增值稅增量留抵稅額政策范圍擴大至符合條件的小微企業(yè)(含個體工商戶)。此處的小微企業(yè)，是指按照《中小企業(yè)劃型標準規(guī)定》和《金融業(yè)企業(yè)劃型標準規(guī)定》中的營業(yè)收入指標、資產(chǎn)總額指標確定的微型企業(yè)和小型企業(yè)。
(2)行業(yè)門類方向。將先進制造業(yè)按月全額退還增值稅增量留抵稅額政策范圍擴大至符合條件的制造業(yè)等行業(yè)企業(yè)(含個體工商戶)。此處的制造業(yè)等行業(yè)企業(yè)，是指從事《國民經(jīng)濟行業(yè)分類》中“制造業(yè)”“科學研究和技術(shù)服務業(yè)”“電力、熱力、燃氣及水生產(chǎn)和供應業(yè)”“軟件和信息技術(shù)服務業(yè)”“生態(tài)保護和環(huán)境治理業(yè)”和“交通運輸、倉儲和郵政業(yè)”業(yè)務的企業(yè)。
留抵退稅政策適用主體把握要點如下：
①此處的“制造業(yè)”企業(yè)是指從事《國民經(jīng)濟行業(yè)分類》中“制造業(yè)”門類(代碼為c)下任意業(yè)務的企業(yè)，不限于84及15號公告規(guī)定的先進制造業(yè)企業(yè)。
②適用主體中無論是小微企業(yè)還是制造業(yè)等行業(yè)企業(yè)均包括登記為增值稅一般納稅人的個體工商戶、個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)，但不包括社會組織、民辦非企業(yè)單位(包括社會團體、基金會、社會服務機構(gòu))以及機關(guān)事業(yè)單位。
③企業(yè)規(guī)模和行業(yè)門類存在交叉，所以一個納稅人無論從企業(yè)規(guī)模角度，還是從行業(yè)門類角度，都可能確定為符合條件，但這類納稅人僅限于小微企業(yè)。因為企業(yè)若申請留抵退稅，除了符合14號公告第三條規(guī)定的條件外，只要是微型、小型企業(yè)就可以，沒有行業(yè)限制，而若是中型、大型企業(yè)，則必須從事制造業(yè)等行業(yè)業(yè)務。
2.留抵稅額擴圍。之前的四個財稅公告(39號、84號、15號和8號公告)規(guī)定的留抵稅額退稅政策允許退還的留抵稅額僅限于增量留抵稅額，而14號公告不僅可以按月全額退還增量留抵稅額，還可以申請一次性退還存量留抵稅額。也就是說，符合條件的納稅人如果愿意，在有增值稅留抵稅額的情況下可以按月申請全額退還，這樣就不存在因這部分納稅人抵扣不足國家財政占用其資金的問題。
(二)申請留抵退稅時間
納稅人按照14號公告規(guī)定申請留抵退稅的具體時間，區(qū)分退還增量留抵稅額和存量留抵稅額兩種情形：
1.退還增量留抵稅額。符合條件的小微企業(yè)和制造業(yè)等行業(yè)納稅人，均可以自2022年4月納稅申報期起向主管稅務機關(guān)申請退還增量留抵稅額。退還增量留抵稅額把握要點如下：
①申請退還增量留抵稅額的納稅人具有統(tǒng)一起始時間，即2022年4月納稅申報期起。這一起始時間為“納稅申報期”，而不是“稅款所屬期”。
②申請退稅的時間是每個申報期內(nèi)，順序是先進行增值稅納稅申報，再申請辦理留抵退稅。
③2022年4月至6月的留抵退稅(包括增量和存量)申請時間，延長至每月最后一個工作日。
2.退還存量留抵稅額。符合條件的小微企業(yè)和制造業(yè)等行業(yè)企業(yè)，申請存量留抵退稅的起始時間按照企業(yè)規(guī)模，規(guī)定了不同時間：
①微型企業(yè)，可以自2022年4月納稅申報期起申請一次性退還存量留抵稅額;
②小型企業(yè)，可以自2022年5月納稅申報期起申請一次性退還存量留抵稅額;
③制造業(yè)等行業(yè)中的中型企業(yè)，可以自2022年7月納稅申報期起申請一次性退還存量留抵稅額;
④制造業(yè)等行業(yè)中的大型企業(yè)，可以自2022年10月納稅申報期起申請一次性退還存量留抵稅額。
需要說明的是，上述時間為申請一次性存量留抵退稅的起始時間，當期未申請的，以后納稅申報期也可以按規(guī)定申請，但必須一次性申請退還全部應退存量留抵稅額。
三、適用本公告政策的納稅人需同時符合以下條件：
(一)納稅信用等級為a級或者b級;
(二)申請退稅前36個月未發(fā)生騙取留抵退稅、騙取出口退稅或虛開增值稅專用發(fā)票情形;
(三)申請退稅前36個月未因偷稅被稅務機關(guān)處罰兩次及以上;
(四)2019年4月1日起未享受即征即退、先征后返(退)政策。
【楊永義解讀】本條是關(guān)于納稅人適用留抵退稅政策應符合相應條件的規(guī)定。14號公告規(guī)定申請留抵退稅的條件與39號、84及15號公告相比，除少了第1條以外，其余4條內(nèi)容、含義完全相同。
1.14號公告比84及15號公告少了一個條件，即增量留抵稅額大于零。原因是“存量留抵稅額”一次性退還之后，再發(fā)生新的“留抵稅額”也沒必要稱呼為“增量留抵稅額”了，且可直接按月退還，所以這個條件已無存在必要。
2.對于14號公告的第四個條件，即自2019年4月1日起未享受即征即退、先征后返(退)政策，如果納稅人不滿足，根據(jù)14號公告第十條第二款的規(guī)定，納稅人還有一次補救機會。也就是說，給了納稅人一個選擇權(quán)，詳細情況見第十條的解讀。
3.對于14號公告的第一個條件，即納稅信用等級為a級或者b級，納稅人的信用級別并非一成不變，稅務機關(guān)一般在每年4月發(fā)布上年度的納稅信用評價結(jié)果。納稅人申請增值稅留抵退稅，以納稅人向主管稅務機關(guān)提交《退(抵)稅申請表》時點的納稅信用級別確定是否符合申請留抵退稅條件。因此：
①當前納稅信用級別不是a級或b級的納稅人，在以后年度的納稅信用評價中，達到納稅信用a級或b級的，可按照新的納稅信用級別確定是否符合申請留抵退稅條件。
②已完成退稅的納稅信用a級或b級納稅人，因納稅信用年度評價、動態(tài)調(diào)整等原因，納稅信用級別不再是a級或b級的，其已取得的留抵退稅款不需要退回。
③納稅信用等級為m級的新設立企業(yè)，因不符合納稅信用等級為a級或者b級條件，不得申請增值稅留抵退稅。待滿一個評價年度后達到納稅信用a級或b級的，可按照新的納稅信用級別確定是否符合申請留抵退稅條件。
④適用增值稅一般計稅方法的個體工商戶，如果目前沒有納入任何一種納稅信用評價體系，可自14號公告發(fā)布之日起，自愿向主管稅務機關(guān)申請參照企業(yè)納稅信用評價指標和評價方式參加評價。自愿申請參加企業(yè)納稅信用評價的，自新的評價結(jié)果發(fā)布后，按照新的評價結(jié)果確定是否符合申請留抵退稅條件。
4.納稅人的分支機構(gòu)如果是增值稅一般納稅人，參與了納稅信用評價且等級為a級或b級，其他條件也符合規(guī)定，可以適用14號公告申請留抵退稅。但對其劃型時，如果是非獨立核算的分支機構(gòu)，在提供上一會計年度期末資產(chǎn)總額數(shù)據(jù)時會有障礙，需要稅務機關(guān)進一步明確。注意：目前無論是獨立核算還是非獨立核算的分支機構(gòu)均可以參與納稅信用評價。
四、本公告所稱增量留抵稅額，區(qū)分以下情形確定：
(一)納稅人獲得一次性存量留抵退稅前，增量留抵稅額為當期期末留抵稅額與2019年3月31日相比新增加的留抵稅額。
(二)納稅人獲得一次性存量留抵退稅后，增量留抵稅額為當期期末留抵稅額。
五、本公告所稱存量留抵稅額，區(qū)分以下情形確定：
(一)納稅人獲得一次性存量留抵退稅前，當期期末留抵稅額大于或等于2019年3月31日期末留抵稅額的，存量留抵稅額為2019年3月31日期末留抵稅額;當期期末留抵稅額小于2019年3月31日期末留抵稅額的，存量留抵稅額為當期期末留抵稅額。
(二)納稅人獲得一次性存量留抵退稅后，存量留抵稅額為零。
【楊永義解讀】14號公告的第四條和第五條是關(guān)于增量留抵稅額和存量留抵稅額的確定原則。
實際上，增值稅只有一個“留抵稅額”概念。所謂的“增量留抵稅額”和“存量留抵稅額”是為適用現(xiàn)行增值稅留抵退稅政策而人為設計的兩個概念。簡單說，納稅人獲得一次性存量留抵退稅前，增量留抵稅額和存量留抵稅額以納稅人2019年3月31日的留抵稅額為基準確定。但納稅人獲得一次性存量留抵退稅后，存量留抵稅額為零，所謂增量留抵稅額就是當期期末留抵稅額。也就是說，納稅人獲得一次性存量留抵退稅后，“存量留抵稅額”和“增量留抵稅額”這兩個概念就不復存在，只剩下“留抵稅額”一個概念了。
就14號公告而言，何謂存量留抵稅額?何謂增量留抵稅額?
1.納稅人獲得一次性存量留抵退稅前，即納稅人沒有申請辦理過存量留抵退稅情況下，存量留抵稅額為當期期末留抵稅額與2019年3月31日期末留抵稅額相比的孰小值;增量留抵稅額為當期期末留抵稅額與2019年3月31日相比新增加的留抵稅額。
2.納稅人獲得一次性存量留抵退稅后，即納稅人已經(jīng)成功一次性辦理存量留抵退稅情況下，存量留抵稅額為零，增量留抵稅額為當期期末留抵稅額。
【案例1】某微型企業(yè)2019年3月31日的期末留抵稅額為100萬元，2022年4月申請一次性存量留抵退稅時，如果當期期末留抵稅額為120萬元，該納稅人的存量留抵稅額為100萬元、增量留抵稅額為20萬元;如果當期期末留抵稅額為80萬元，該納稅人的存量留抵稅額為80萬元、增量留抵稅額為0。該納稅人在4月份獲得存量留抵退稅后，將再無存量留抵稅額。
【案例2】某納稅人2019年3月31日的期末留抵稅額為100萬元，2022年7月31日的期末留抵稅額為120萬元，在8月納稅申報期申請增量留抵退稅時，如果此前未獲得一次性存量留抵退稅，該納稅人的增量留抵稅額為20萬元(120-100);如果此前已獲得一次性存量留抵退稅，該納稅人的增量留抵稅額為120萬元。
六、本公告所稱中型企業(yè)、小型企業(yè)和微型企業(yè)，按照《中小企業(yè)劃型標準規(guī)定》(工信部聯(lián)企業(yè)〔2011〕300號)和《金融業(yè)企業(yè)劃型標準規(guī)定》(銀發(fā)〔2015〕309號)中的營業(yè)收入指標、資產(chǎn)總額指標確定。其中，資產(chǎn)總額指標按照納稅人上一會計年度年末值確定。營業(yè)收入指標按照納稅人上一會計年度增值稅銷售額確定;不滿一個會計年度的，按照以下公式計算：
增值稅銷售額(年)=上一會計年度企業(yè)實際存續(xù)期間增值稅銷售額÷企業(yè)實際存續(xù)月數(shù)×12
本公告所稱增值稅銷售額，包括納稅申報銷售額、稽查查補銷售額、納稅評估調(diào)整銷售額。適用增值稅差額征稅政策的，以差額后的銷售額確定。
對于工信部聯(lián)企業(yè)〔2011〕300號和銀發(fā)〔2015〕309號文件所列行業(yè)以外的納稅人，以及工信部聯(lián)企業(yè)〔2011〕300號文件所列行業(yè)但未采用營業(yè)收入指標或資產(chǎn)總額指標劃型確定的納稅人，微型企業(yè)標準為增值稅銷售額(年)100萬元以下(不含100萬元);小型企業(yè)標準為增值稅銷售額(年)2000萬元以下(不含2000萬元);中型企業(yè)標準為增值稅銷售額(年)1億元以下(不含1億元)。
本公告所稱大型企業(yè)，是指除上述中型企業(yè)、小型企業(yè)和微型企業(yè)外的其他企業(yè)。
【楊永義解讀】本條是關(guān)于14號公告所稱大型企業(yè)、中型企業(yè)、小型企業(yè)和微型企業(yè)劃分標準的規(guī)定。
為了便于理解本條有關(guān)大中小微型企業(yè)確定標準，我們先了解一下《中小企業(yè)劃型標準規(guī)定》(工信部聯(lián)企業(yè)〔2011〕300號)和《金融業(yè)企業(yè)劃型標準規(guī)定》(銀發(fā)〔2015〕309號)的內(nèi)容。
1.《中小企業(yè)劃型標準規(guī)定》。該劃型標準是工業(yè)和信息化部聯(lián)合國家統(tǒng)計局、國家發(fā)改委、財政部于2011年制發(fā)的。該劃型標準將中小企業(yè)劃分為中型、小型、微型三種類型，具體標準根據(jù)企業(yè)從業(yè)人員、營業(yè)收入、資產(chǎn)總額等指標，結(jié)合行業(yè)特點制定，中型企業(yè)標準上限即為大型企業(yè)標準的下限。企業(yè)類型的劃分以統(tǒng)計部門的統(tǒng)計數(shù)據(jù)為依據(jù)。該劃型標準適用于在境內(nèi)依法設立的各類所有制和各種組織形式的企業(yè)。個體工商戶和該劃型標準以外的行業(yè)，參照該劃型標準進行劃型。
2.《金融業(yè)企業(yè)劃型標準規(guī)定》。該劃型標準僅限于金融業(yè)企業(yè)，是中國人民銀行聯(lián)合銀監(jiān)會、保監(jiān)會、證監(jiān)會、國家統(tǒng)計局于2015年制發(fā)的。該劃型標準采用一個完整會計年度中四個季度末法人并表口徑的資產(chǎn)總額平均值作為劃型標準指標，該指標以金融監(jiān)管部門數(shù)據(jù)為準。依據(jù)指標標準值，將各類金融業(yè)企業(yè)劃分為大、中、小、微四個規(guī)模類型，中型企業(yè)標準上限及以上的為大型企業(yè)。
需要注意的是，14號公告確定的大中小微型企業(yè)的標準并沒有照抄照搬上述《中小企業(yè)劃型標準規(guī)定》和《金融業(yè)企業(yè)劃型標準規(guī)定》(以下簡稱“兩個劃型標準”)，二者的主要區(qū)別如下：
首先，劃型標準指標不同?！吨行∑髽I(yè)劃型標準規(guī)定》的劃型標準指標一共有三項，即從業(yè)人員、營業(yè)收入、資產(chǎn)總額，《金融業(yè)企業(yè)劃型標準規(guī)定》的劃型標準指標僅有資產(chǎn)總額一項;而14號公告的劃型標準指標有營業(yè)收入、資產(chǎn)總額兩項。
其次，指標標準值雖然相同，但指標標準值的來源不同?！吨行∑髽I(yè)劃型標準規(guī)定》的指標標準值來源于統(tǒng)計部門的統(tǒng)計數(shù)據(jù)，《金融業(yè)企業(yè)劃型標準規(guī)定》的指標標準值來源于金融監(jiān)管部門的數(shù)據(jù);而14號公告的指標標準值，資產(chǎn)總額指標來源于納稅人上一會計年度年末值，營業(yè)收入指標來源于納稅人上一會計年度增值稅銷售額。
綜上，我們得出結(jié)論，按照14號公告規(guī)定的標準確定的大中小微型企業(yè)，與按照上述兩個劃型標準確定的大中小微型企業(yè)不同，不是統(tǒng)計學意義上的大中小微型企業(yè)。
總結(jié)一下，14號公告規(guī)定的中型企業(yè)、小型企業(yè)和微型企業(yè)分三種情形，按兩個標準劃分。具體說：
1.三種情形。
①屬于《中小企業(yè)劃型標準規(guī)定》和《金融業(yè)企業(yè)劃型標準規(guī)定》所列行業(yè)，且采用營業(yè)收入指標或資產(chǎn)總額指標劃型確定的企業(yè)。
②屬于《中小企業(yè)劃型標準規(guī)定》所列行業(yè)但未采用營業(yè)收入指標或資產(chǎn)總額指標劃型確定的企業(yè)。這種情形主要指該劃型標準中的其他未列明行業(yè)，包括科學研究和技術(shù)服務業(yè)，水利、環(huán)境和公共設施管理業(yè)，居民服務、修理和其他服務業(yè)，社會工作，文化、體育和娛樂業(yè)等。
③屬于《中小企業(yè)劃型標準規(guī)定》和《金融業(yè)企業(yè)劃型標準規(guī)定》所列行業(yè)以外的企業(yè)。
2.兩個標準。
①對于上述第①種情形，按照《中小企業(yè)劃型標準規(guī)定》和《金融業(yè)企業(yè)劃型標準規(guī)定》中的營業(yè)收入指標、資產(chǎn)總額指標確定。其中，資產(chǎn)總額指標按照納稅人上一會計年度年末值確定;營業(yè)收入指標按照納稅人上一會計年度增值稅銷售額確定。
②對于上述第②③種情形，微型企業(yè)標準為增值稅銷售額(年)100萬元以下(不含100萬元);小型企業(yè)標準為增值稅銷售額(年)2000萬元以下(不含2000萬元);中型企業(yè)標準為增值稅銷售額(年)1億元以下(不含1億元)。
大中小微型企業(yè)劃分標準把握要點如下：
①此處的銷售額，不是會計核算的銷售額(營業(yè)額)，而是應征增值稅銷售額，包括納稅申報銷售額、稽查查補銷售額、納稅評估調(diào)整銷售額。適用增值稅差額征稅政策的，以差額后的銷售額確定。
②不滿一個會計年度的，增值稅銷售額利用給定公式折算成一年的銷售額。
③大型企業(yè)利用排除法確定，就是按照14號公告規(guī)定確定的中型企業(yè)、小型企業(yè)和微型企業(yè)之外的其他企業(yè)。
七、本公告所稱制造業(yè)等行業(yè)企業(yè)，是指從事《國民經(jīng)濟行業(yè)分類》中“制造業(yè)”、“科學研究和技術(shù)服務業(yè)”、“電力、熱力、燃氣及水生產(chǎn)和供應業(yè)”、“軟件和信息技術(shù)服務業(yè)”、“生態(tài)保護和環(huán)境治理業(yè)”和“交通運輸、倉儲和郵政業(yè)”業(yè)務相應發(fā)生的增值稅銷售額占全部增值稅銷售額的比重超過50%的納稅人。
上述銷售額比重根據(jù)納稅人申請退稅前連續(xù)12個月的銷售額計算確定;申請退稅前經(jīng)營期不滿12個月但滿3個月的，按照實際經(jīng)營期的銷售額計算確定。
【楊永義解讀】本條是關(guān)于14號公告所稱制造業(yè)等行業(yè)企業(yè)的判定標準的規(guī)定。
1.《國民經(jīng)濟行業(yè)分類》由國家統(tǒng)計局和中國標準化研究院起草，經(jīng)國家質(zhì)檢總局、國家標準委批準發(fā)布，目前最新版本是2019年修改的。本標準規(guī)定了全社會經(jīng)濟活動的分類與代碼，采用線分類法和分層次編碼方法，將國民經(jīng)濟行業(yè)劃分為門類、大類、中類和小類四級。代碼由一位拉丁字母和四位阿拉伯數(shù)字組成。14號公告所稱制造業(yè)等行業(yè)包括《國民經(jīng)濟行業(yè)分類》中的四個門類的全部，即制造業(yè)(門類代碼為c)、“科學研究和技術(shù)服務業(yè)”(門類代碼為m)、“電力、熱力、燃氣及水生產(chǎn)和供應業(yè)”(門類代碼為d)、“交通運輸、倉儲和郵政業(yè)”(門類代碼為g)，兩個門類的大類，即“軟件和信息技術(shù)服務業(yè)”(門類代碼為i、大類代碼為65)、“生態(tài)保護和環(huán)境治理業(yè)”(門類代碼為n、大類代碼為77)。
2.是否屬于制造業(yè)等行業(yè)企業(yè)，只要從事符合規(guī)定行業(yè)業(yè)務相應發(fā)生的增值稅銷售額占全部增值稅銷售額的比重超過50%即可，但等于50%不符合條件。注意：此處的指標是增值稅銷售額，而不是會計核算的銷售收入(營業(yè)收入)或其他指標;
3.如果一個納稅人從事符合規(guī)定行業(yè)多項業(yè)務，以相關(guān)業(yè)務增值稅銷售額加總計算銷售額占比。注意：是以申請退稅前連續(xù)12個月的銷售額匯總后計算相關(guān)業(yè)務增值稅銷售額占比，而不是按月計算這一比重且每月的這一比重均超過50%。
【案例3】某納稅人2021年5月至2022年4月期間共取得增值稅銷售額1000萬元，其中：生產(chǎn)銷售設備銷售額300萬元，提供交通運輸服務銷售額300萬元，提供建筑服務銷售額400萬元。該納稅人2021年5月至2022年4月期間發(fā)生的制造業(yè)等行業(yè)銷售額占比為60%(300+300)÷1000×100%。因此，該納稅人當期屬于制造業(yè)等行業(yè)納稅人。
4.納稅人實際從事符合規(guī)定行業(yè)業(yè)務就可以，并不需要納稅人在其營業(yè)執(zhí)照登記的經(jīng)營范圍中必須包含這些符合規(guī)定行業(yè)門類的一項或多項業(yè)務。
5.銷售額占比的計算必須滿足一定的經(jīng)營時間，如果納稅人經(jīng)營期不滿3個月的，需要待實際經(jīng)營滿3個月后再計算確定。也就是說，經(jīng)營期未滿3個月的新設立企業(yè)暫時不能申請增值稅留抵退稅。
八、適用本公告政策的納稅人，按照以下公式計算允許退還的留抵稅額：
允許退還的增量留抵稅額=增量留抵稅額×進項構(gòu)成比例×100%
允許退還的存量留抵稅額=存量留抵稅額×進項構(gòu)成比例×100%
進項構(gòu)成比例，為2019年4月至申請退稅前一稅款所屬期已抵扣的增值稅專用發(fā)票(含帶有“增值稅專用發(fā)票”字樣全面數(shù)字化的電子發(fā)票、稅控機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票)、收費公路通行費增值稅電子普通發(fā)票、海關(guān)進口增值稅專用繳款書、解繳稅款完稅憑證注明的增值稅額占同期全部已抵扣進項稅額的比重。
【楊永義解讀】本條是關(guān)于允許退還的留抵稅額計算的規(guī)定。
目前，增值稅的扣稅憑證包括：①增值稅專用發(fā)票;②海關(guān)進口增值稅專用繳款書;③接受境外單位或者個人提供的應稅服務，取得的代扣代繳稅款的完稅憑證;④機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票;⑤農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票和農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票;⑥支付道路、橋、閘通行費取得的通行費增值稅電子普通發(fā)票。⑦購進國內(nèi)旅客運輸服務相關(guān)票據(jù)(包括增值稅電子普通發(fā)票，取得注明旅客身份信息的航空運輸電子客票行程單、鐵路車票、公路和水路等其他客票)。允許退還的留抵稅額計算把握要點如下：
1.與39號公告相比，14號公告退稅比例從60%提高至100%，與84及15號公告相同。
2.與39號、84及15號公告相比，14號公告進項構(gòu)成比例的分子中扣除項目增加了含帶有“增值稅專用發(fā)票”字樣全面數(shù)字化的電子發(fā)票、收費公路通行費增值稅電子普通發(fā)票兩類。注意：調(diào)整分子中的扣除項目后計算進項構(gòu)成比例的規(guī)定，不僅適用于14號公告規(guī)定的留抵退稅政策，同時也適用于39號公告規(guī)定的留抵退稅政策。
3.進項構(gòu)成比例是個動態(tài)數(shù)值(計算起始時間固定、截止時間逐步推移)，為2019年4月至申請退稅前一稅款所屬期已抵扣的符合規(guī)定的憑證所載的進項稅額占同期全部已抵扣進項稅額的比重。計算時，需要將計入分子項的憑證所載的進項稅額匯總后計算所占的比重。
4.總局公告2022年第4號規(guī)定，在計算進項構(gòu)成比例時，納稅人在規(guī)定的計算期間(2019年4月至申請退稅前一稅款所屬期)內(nèi)發(fā)生的進項稅額轉(zhuǎn)出部分無需扣減。
【案例4】某制造業(yè)納稅人2019年4月至2022年3月取得的進項稅額中，增值稅專用發(fā)票500萬元，道路通行費電子普通發(fā)票100萬元，海關(guān)進口增值稅專用繳款書200萬元，農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票抵扣進項稅額200萬元。2021年12月，該納稅人因發(fā)生非常損失，此前已抵扣的增值稅專用發(fā)票中，有50萬元進項稅額按規(guī)定作進項轉(zhuǎn)出。該納稅人2022年4月按照14號公告的規(guī)定申請留抵退稅時，進項構(gòu)成比例計算公式如下：
進項構(gòu)成比例：(500+100+200)÷(500+100+200+200)×100%=80%
這期間，納稅人因故進項稅額轉(zhuǎn)出的50萬元，在上述計算公式中的分子、分母中均無需扣減。
九、納稅人出口貨物勞務、發(fā)生跨境應稅行為，適用免抵退稅辦法的，應先辦理免抵退稅。免抵退稅辦理完畢后，仍符合本公告規(guī)定條件的，可以申請退還留抵稅額;適用免退稅辦法的，相關(guān)進項稅額不得用于退還留抵稅額。
【楊永義解讀】本條是關(guān)于有出口、跨境業(yè)務的納稅人適用增值稅退(免)稅政策是否可以適用留抵退稅的規(guī)定。
1.免抵退稅辦法。生產(chǎn)企業(yè)出口自產(chǎn)貨物和視同自產(chǎn)貨物及對外提供加工修理修配勞務，以及列名生產(chǎn)企業(yè)出口非自產(chǎn)貨物，免征增值稅，相應的進項稅額抵減應納增值稅額(不包括適用增值稅即征即退、先征后退政策的應納增值稅額)，未抵減完的部分予以退還。適用免抵退稅辦法的，免抵退稅辦理完畢后，仍符合規(guī)定條件的，可以申請退還留抵稅額。
2.免退稅辦法。不具有生產(chǎn)能力的出口企業(yè)或其他單位出口貨物勞務，免征增值稅，相應的進項稅額予以退還。適用免退稅辦法的，相關(guān)進項稅額不得用于退還留抵稅額。
十、納稅人自2019年4月1日起已取得留抵退稅款的，不得再申請享受增值稅即征即退、先征后返(退)政策。納稅人可以在2022年10月31日前一次性將已取得的留抵退稅款全部繳回后，按規(guī)定申請享受增值稅即征即退、先征后返(退)政策。
納稅人自2019年4月1日起已享受增值稅即征即退、先征后返(退)政策的，可以在2022年10月31日前一次性將已退還的增值稅即征即退、先征后返(退)稅款全部繳回后，按規(guī)定申請退還留抵稅額。
【楊永義解讀】本條是關(guān)于享受增值稅留抵退稅政策與享受增值稅即征即退、先征后返(退)政策二者關(guān)系的規(guī)定。
1.二者是對立關(guān)系，只能二選一。
①納稅人自2019年4月1日起已取得留抵退稅款的，不得再申請享受增值稅即征即退、先征后返(退)政策。
②納稅人自2019年4月1日起已享受增值稅即征即退、先征后返(退)政策的，不得再申請退還留抵稅額。
注意：只要該納稅人在2019年4月1日后享受過即征即退、先征后返(退)，無論是單個項目，還是多個項目，該納稅人均不可以辦理留抵退稅。但不包含納稅人在2019年3月份及以前申請的即征即退、先征后返(退)，4月份之后收到退稅款的情況在內(nèi)。
2.二者選擇適用的原則。
①一般情況放棄留抵退稅。增值稅留抵退稅不是優(yōu)惠政策，只是遞延納稅;即使現(xiàn)在不申請退還，以后還可以繼續(xù)抵扣。而增值稅即征即退、先征后返(退)屬于減免稅政策，現(xiàn)在選擇放棄，以后就沒有機會了。所以一般情況下，納稅人應選擇放棄留抵退稅。
②特殊情況選擇留抵退稅。預計未來會長期留抵，比如納稅人的購進業(yè)務適用高稅率，計算銷項稅額適用低稅率，可能因制度性差異導致留抵稅額長期存在，此種情況下則應選擇留抵退稅。
是放棄還是選擇留抵退稅，納稅人應根據(jù)自身情況和需要自行評估、權(quán)衡后抉擇。
有關(guān)納稅人繳回相關(guān)退稅款選擇重新適用相應政策把握要點如下：
①抓住這次重新選擇的機會。納稅人自2019年4月1日起已享受增值稅即征即退、先征后返(退)政策的，可以在2022年10月31日前一次性將已退還的增值稅即征即退、先征后返(退)稅款全部繳回后，按規(guī)定申請退還留抵稅額。反之亦可。
②繳回相關(guān)退稅款遵循的原則。一是必須在規(guī)定的時間內(nèi)完成退稅，即2022年10月31日前繳回全部退稅款;二是必須一次性完成退稅，而不是多次累計完成應繳回的全部退稅款。
③享受相應政策的起始時間。納稅人在規(guī)定時間內(nèi)將已退還的即征即退、先征后返(退)稅款一次性全部繳回后，即可在規(guī)定的留抵退稅申請期內(nèi)申請辦理留抵退稅;納稅人在規(guī)定時間內(nèi)將已退還的留抵退稅款一次性全部繳回后，即可在繳回后的納稅申報期內(nèi)按規(guī)定申請適用即征即退、先征后返(退)政策。
④繳回已退還留抵退稅款提交的資料。納稅人按規(guī)定向主管稅務機關(guān)申請繳回已退還的全部留抵退稅款時，可通過電子稅務局或辦稅服務廳提交《繳回留抵退稅申請表》。
⑤繳回已退還留抵退稅款處理。納稅人在一次性繳回全部留抵退稅款后，可在辦理增值稅納稅申報時，相應調(diào)增期末留抵稅額，并可繼續(xù)用于進項稅額抵扣。
【案例5】某納稅人在2019年4月1日后，陸續(xù)獲得留抵退稅100萬元。因納稅人想要選擇適用增值稅即征即退政策，于2022年4月3日向稅務機關(guān)申請繳回留抵退稅款，4月5日，留抵退稅款100萬元已全部繳回入庫。該納稅人在4月10日辦理2022年3月(稅款所屬期)的增值稅納稅申報時，可在《增值稅納稅申報表附列資料(二)(本期進項稅額明細)》第22欄“上期留抵稅額退稅”填寫“-100萬元”，將已繳回的100萬元留抵退稅款調(diào)增期末留抵稅額，并用于當期或以后期間繼續(xù)抵扣。
十一、納稅人可以選擇向主管稅務機關(guān)申請留抵退稅，也可以選擇結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣。納稅人應在納稅申報期內(nèi)，完成當期增值稅納稅申報后申請留抵退稅。2022年4月至6月的留抵退稅申請時間，延長至每月最后一個工作日。
納稅人可以在規(guī)定期限內(nèi)同時申請增量留抵退稅和存量留抵退稅。同時符合本公告第一條和第二條相關(guān)留抵退稅政策的納稅人，可任意選擇申請適用上述留抵退稅政策。
【楊永義解讀】本條規(guī)定的內(nèi)容把握要點如下：
①是否申請留抵退稅是納稅人的權(quán)利。既然是權(quán)利，權(quán)利人就有權(quán)選擇放棄。所以，納稅人如果選擇不申請退還留抵稅額，而是選擇結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣，則稅務機關(guān)無權(quán)要求納稅人必須申請退還其留抵稅額。
②留抵稅額是個時點數(shù)，會隨著增值稅一般納稅人每一期的申報情況發(fā)生變化，因而提交留抵退稅申請必須在納稅申報期完成后進行，以免對退稅數(shù)額計算和后續(xù)核算產(chǎn)生影響。
③2022年4月至6月的留抵退稅申請時間，從申報期內(nèi)延長至每月的最后一個工作日。需要強調(diào)的是，納稅人仍需在完成當期增值稅納稅申報后再申請留抵退稅。
④納稅人可以在規(guī)定期限內(nèi)同時申請增量留抵退稅和存量留抵退稅，二者并無先后之分。
⑤納稅人如果既是小微企業(yè)，又是制造業(yè)等行業(yè)企業(yè)，同時符合14號公告第一條和第二條相關(guān)留抵退稅政策的納稅人，可任意選擇申請適用上述留抵退稅政策。目前14號公告第一條和第二條規(guī)定的留抵退稅政策主要區(qū)別是退還存量留抵稅額的起始時間不同。
十二、納稅人取得退還的留抵稅額后，應相應調(diào)減當期留抵稅額。
如果發(fā)現(xiàn)納稅人存在留抵退稅政策適用有誤的情形，納稅人應在下個納稅申報期結(jié)束前繳回相關(guān)留抵退稅款。
以虛增進項、虛假申報或其他欺騙手段，騙取留抵退稅款的，由稅務機關(guān)追繳其騙取的退稅款，并按照《中人民共和國稅收征收管理法》等有關(guān)規(guī)定處理。
【楊永義解讀】本條是關(guān)于納稅人違章行為處理原則的規(guī)定。
如果納稅人非主觀故意適用留抵退稅政策有誤的，則納稅人應在下個納稅申報期結(jié)束前繳回相關(guān)留抵退稅款，并無相應處罰規(guī)定。但納稅人以虛增進項、虛假申報或其他欺騙手段，騙取留抵退稅款的，則按照《征管法》等有關(guān)規(guī)定依法處理。
十三、適用本公告規(guī)定留抵退稅政策的納稅人辦理留抵退稅的稅收管理事項，繼續(xù)按照現(xiàn)行規(guī)定執(zhí)行。
【楊永義解讀】本條是有關(guān)納稅人辦理留抵退稅的稅收管理事項的規(guī)定。
①按照14號公告規(guī)定辦理留抵退稅的具體流程，包括退稅申請、受理、審核、退庫等環(huán)節(jié)的相關(guān)征管事項仍按照現(xiàn)行規(guī)定執(zhí)行。具體說，納稅人辦理增值稅期末留抵稅額退稅有關(guān)事項按照總局公告2022年第4號的規(guī)定執(zhí)行，辦理留抵退稅的其他事項，繼續(xù)按照《國家稅務總局關(guān)于辦理增值稅期末留抵稅額退稅有關(guān)事項的公告》(2019年第20號)的規(guī)定執(zhí)行，其中辦理增量留抵退稅的相關(guān)征管規(guī)定適用于存量留抵退稅。
②納稅人適用14號公告規(guī)定的留抵退稅政策，在申請辦理留抵退稅時提交的退稅申請資料與之前相比無變化，僅需要提交一張《退(抵)稅申請表》。需要說明的是，《退(抵)稅申請表》可通過電子稅務局線上提交，也可以通過辦稅服務廳線下提交。
十四、除上述納稅人以外的其他納稅人申請退還增量留抵稅額的規(guī)定，繼續(xù)按照《財政部 稅務總局 海關(guān)總署關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策的公告》(財政部 稅務總局 海關(guān)總署公告2019年第39號)執(zhí)行，其中，第八條第三款關(guān)于“進項構(gòu)成比例”的相關(guān)規(guī)定，按照本公告第八條規(guī)定執(zhí)行。
【楊永義解讀】14號公告對進項構(gòu)成比例計算公式中的分子項目進行了調(diào)整，與39號公告相比增加了含帶有“增值稅專用發(fā)票”字樣全面數(shù)字化的電子發(fā)票、收費公路通行費增值稅電子普通發(fā)票兩類。這一有利于納稅人的調(diào)整后計算進項構(gòu)成比例的規(guī)定，不僅適用于14號公告規(guī)定的留抵退稅政策，同時也適用于39號公告規(guī)定的留抵退稅政策。這也是為什么總局公告2022年4號廢止了《國家稅務總局關(guān)于辦理增值稅期末留抵稅額退稅有關(guān)事項的公告》(2019年第20號)第二條的原因。
十五、各級財政和稅務部門務必高度重視留抵退稅工作，摸清底數(shù)、周密籌劃、加強宣傳、密切協(xié)作、統(tǒng)籌推進，并分別于2022年4月30日、6月30日、9月30日、12月31日前，在納稅人自愿申請的基礎(chǔ)上，集中退還微型、小型、中型、大型企業(yè)存量留抵稅額。稅務部門結(jié)合納稅人留抵退稅申請情況，規(guī)范高效便捷地為納稅人辦理留抵退稅。
【楊永義解讀】稅務機關(guān)按照本條規(guī)定，推進符合條件的納稅人辦理留抵退稅工作時，遵循的是納稅人自愿原則。也就是說，是否申請退還存量或增量留抵稅額是納稅人的權(quán)利，納稅人有權(quán)依法選擇申請退還的時間也有權(quán)選擇放棄。稅務機關(guān)不得強迫納稅人必須辦理留抵稅額的退稅。
十六、本公告自2022年4月1日施行?！敦斦?稅務總局關(guān)于明確部分先進制造業(yè)增值稅期末留抵退稅政策的公告》(財政部 稅務總局公告2019年第84號)、《財政部 稅務總局關(guān)于明確國有農(nóng)用地出租等增值稅政策的公告》(財政部 稅務總局公告2020年第2號)第六條、《財政部 稅務總局關(guān)于明確先進制造業(yè)增值稅期末留抵退稅政策的公告》(財政部 稅務總局公告2021年第15號)同時廢止。
特此公告。
【楊永義解讀】14號公告的留抵退稅政策不僅延續(xù)了84及15號公告的先進制造業(yè)按月全額退還增值稅增量留抵稅額政策，還擴大了適用范圍，且允許一次性退還存量留抵稅額。所以此前有關(guān)部分先進制造業(yè)增值稅期末留抵退稅政策的文件，即84號及15號公告同時廢止。此外，財稅2020年第2號公告第六條關(guān)于“在納稅人將已退還的增值稅留抵退稅款全部繳回，可以按規(guī)定享受增值稅即征即退、先征后返(退)政策”的規(guī)定，因14號公告再次予以明確規(guī)定，所以亦同時廢止。
此外，留抵退稅對其他稅(費)種的影響如下：
1.留抵退稅額允許從“一稅兩附加”計稅依據(jù)中扣除。納稅人實際繳納的增值稅稅額是城建稅、教育費附加和地方教育附加的計稅(征)依據(jù)，根據(jù)《財政部 稅務總局關(guān)于增值稅期末留抵退稅有關(guān)城市維護建設稅教育費附加和地方教育附加政策的通知》(財稅〔2018〕80號)規(guī)定，對實行增值稅期末留抵退稅的納稅人，允許其從城建稅、教育費附加和地方教育附加的計稅(征)依據(jù)中扣除退還的增值稅稅額。當期未扣除完的余額，在以后納稅申報期按規(guī)定繼續(xù)扣除。但按照《國家稅務總局關(guān)于城市維護建設稅征收管理有關(guān)事項的公告》(總局公告2021年第26號)規(guī)定，留抵退稅額僅允許在按照增值稅一般計稅方法確定的城建稅計稅依據(jù)中扣除。