房地產(chǎn)企業(yè)回遷房增值稅政策(房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)回遷房土地增值稅)

(一)房地產(chǎn)企業(yè)用建造的本項目房地產(chǎn)安置回遷戶的，安置用房視同銷售處理，按《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》(國稅發(fā)2006187號)第三條第(一)款規(guī)定確認(rèn)收入，同時將此確認(rèn)為房地產(chǎn)開發(fā)項目的拆遷補償費。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)支付給回遷戶的補差價款，計入拆遷補償費;回遷戶支付給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的補差價款，應(yīng)抵減本項目拆遷補償費。

(二)開發(fā)企業(yè)采取異地安置，異地安置的房屋屬于自行開發(fā)建造的，房屋價值按國稅發(fā)2006187號第三條第(一)款的規(guī)定計算，計入本項目的拆遷補償費;異地安置的房屋屬于購入的，以實際支付的購房支出計入拆遷補償費。

(三)貨幣安置拆遷的，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)憑合法有效憑據(jù)計入拆遷補償費?！?/p>

在與企業(yè)及稅務(wù)人員的接觸交流過程中，我們發(fā)現(xiàn)對于上述規(guī)定存在一些不同理解或爭議點，下面筆者將結(jié)合案例和規(guī)定進(jìn)行詳細(xì)探討。

案例：某城市更新項目占地面積6萬平方米，被拆遷物業(yè)5萬平方米。企業(yè)實際開發(fā)時分兩期開發(fā)，其中1#地塊4萬平方米，可售面積約18萬平方米;2#地塊2萬平方米，可售面積約12萬平方米，兩地塊可售面積均為住宅，假設(shè)銷售均價均為4萬元/平方米。實際回遷物業(yè)5萬平方米，均在1#地塊。土地增值稅清算時亦分兩期項目登記和清算。

一、超拆遷協(xié)議面積回遷部分土地增值稅處理爭議

城市更新項目中經(jīng)常會出現(xiàn)回遷面積超過拆遷協(xié)議約定的情況，這是因為：拆遷協(xié)議約定的回遷面積通常是開發(fā)商和被拆遷方根據(jù)被拆遷物業(yè)面積的一定比例標(biāo)準(zhǔn)(1：1或其他比例)在開發(fā)前就已談判確定的固定面積，且被拆遷人戶數(shù)較多的情況下，回遷面積各不相同，而開發(fā)商實際開發(fā)的產(chǎn)品戶型根據(jù)新用地規(guī)劃進(jìn)行設(shè)計，不可能與協(xié)議約定的回遷面積一致，往往存在差異。針對超面積差異部分，開發(fā)商通常會和被拆遷人事先約定，被拆遷人可以在固定面積(比如10平方米或10%)以內(nèi)按優(yōu)惠單價(比如市價的5折)加購或補差價，超過部分按市價購買或補差價。

例如上述案例被拆遷物業(yè)5萬平方米中，其中一戶被拆遷人為王某，其被拆遷物業(yè)面積80平方米，與開發(fā)商約定回遷面積80平方米，如實際選房面積小于約定面積，則小于部分面積開發(fā)商按4萬元/平方米價格給予王某補償;如實際選房面積大于約定面積，則其中10平方米內(nèi)按市價的50%結(jié)算，大于10平方米的部分按市價(假設(shè)市場為4萬元/平方米)結(jié)算。

房產(chǎn)建成后如王某最終選定的那套房產(chǎn)的竣工面積為70平方米，則開發(fā)商向王某支付補差價40萬元;如王某最終選定的那套房產(chǎn)的竣工面積為100平方米，則王某10平方米內(nèi)補差價20萬，超過10平方米的部分補差價40萬元，合計補差價60萬元。

根據(jù)上述國稅函2010220第六點的規(guī)定，針對回遷房未超協(xié)議面積的情況，開發(fā)商按規(guī)定確認(rèn)視同銷售收入280萬元(假設(shè)暫不考慮流轉(zhuǎn)稅的影響，假設(shè)視同銷售價與市價一致，下同)，同時確認(rèn)拆遷補償費280萬元，另外支付的補償40萬元亦計入拆遷補償費，土地增值稅這樣處理無爭議。

針對回遷房超過協(xié)議約定面積的情況，處理上有兩種觀點：

第①種處理方式認(rèn)為應(yīng)以房產(chǎn)最小單位(套)來適用國稅函2010220號文規(guī)定的安置用房，不能切割。回遷協(xié)議約定的回遷面積是補差為0的特殊情況，超面積補差款低于市價部分實際上隱含了對被拆遷人的補償，是補差款不為0的情況，都是用來安置回遷戶的回遷房一部分，都有協(xié)議約定，因此應(yīng)按整套全部確認(rèn)視同銷售收入，同時確認(rèn)拆遷補償費，收到的補差價款抵減本項目拆遷補償費。

第②處理方式則認(rèn)為只有拆遷協(xié)議明確約定的回遷面積才適用國稅函2010220號文的規(guī)定，超面積結(jié)算或增購部分應(yīng)該視為對被拆遷人的額外常銷售，只是銷售價格有一定的優(yōu)惠，而由于優(yōu)惠價格是開發(fā)商為了促成被拆遷人盡快簽約商業(yè)談判的合理市場行為，優(yōu)惠價格是屬于可認(rèn)定為具有當(dāng)理由的合理低價，因此不屬于《土地增值稅暫行條例》第九條規(guī)定的情形，無需按照房地產(chǎn)評估價格進(jìn)行調(diào)整計算征收。

具體到上述案例兩種處理方式結(jié)果分別為：①100平方米全部按市價確認(rèn)視同銷售收入400萬元，同時確認(rèn)拆遷補償費400萬元，收到補差款60萬元沖拆遷補償費，實際確認(rèn)拆遷補償費340萬元。②100平方米中80平方米按市價確認(rèn)視同銷售收入320萬元，同時確認(rèn)拆遷補償費320萬元，剩余20平方米按實際收到的款項(補差款)60萬元確認(rèn)銷售收入，則開發(fā)商實際確認(rèn)銷售收入380萬元，拆遷補償費320萬元。

上述兩種處理，收入減拆遷補償費差額均為60萬元，企業(yè)所得稅沒有差異，但土地增值稅方面，由于土地增值稅可加計扣除20%，開發(fā)費用可選擇按成本費用的5%或者10%，發(fā)生的成本可扣除1.25倍或1.3倍，產(chǎn)生了一個放大鏡的作用;另外，由于土地增值稅是采用超率累進(jìn)計算方式，成本的增加，基數(shù)增加，可享受低稅率計算土地增值稅的金額也增加，產(chǎn)生了第二個放大鏡的作用，而收入的增長只是隨著稅率的增長而增長，沒有放大鏡的作用。因此上述兩種處理方式下應(yīng)交的土地增值稅是不同的，第①種處理方式可加大土地增值稅扣除項目金額，即可減少土地增值稅稅額。而造成這種差異的主要原因是超拆遷協(xié)議面積回遷部分中部分向被拆遷人收取的補差款低于市價。假設(shè)超過部分均按市價收取，則不會產(chǎn)生差異。

目前土地增值稅上對上述兩種處理方式并無明確的規(guī)定，我們要提醒大家的是上述僅是對土地增值稅的影響分析，實務(wù)處理過程中應(yīng)結(jié)合其他稅種(如增值稅、房產(chǎn)稅)綜合考慮;無論采用哪種方式均以當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機關(guān)認(rèn)可為準(zhǔn)。

二、營改增后，回遷房確認(rèn)收入同時確認(rèn)的拆遷補償費金額是否包含收入增值稅金額?

由于營改增后增值稅與營業(yè)稅計稅原理不同，導(dǎo)致收入、成本、稅金的確認(rèn)也不同。為此財政部國家稅務(wù)總局發(fā)布了財稅〔2016〕43號和國家稅務(wù)總局2016年第70號公告，明確了營改增后，納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的土地增值稅應(yīng)稅收入不含增值稅。但對于“營改增后視同銷售房地產(chǎn)的土地增值稅應(yīng)稅收入確認(rèn)問題”只是強調(diào)仍按國稅發(fā)〔2006〕187號第三條規(guī)定和國稅函〔2010〕220號第六條規(guī)定執(zhí)行。

如上例，王某按第一種情況確認(rèn)視同銷售收入400萬元，假設(shè)400萬元為不含稅金額，視同銷售收入應(yīng)交增值稅20萬元(此處暫不展開討論如何計算繳納增值稅，暫按簡易計稅5%計算)，那么開發(fā)商同時確認(rèn)的拆遷補償費為400萬，還是420萬(=400+20)呢?部分觀點認(rèn)為金額應(yīng)和清算收入完全一致，應(yīng)為400萬。筆者認(rèn)為應(yīng)為420萬比較合理，理由如下：

首先，實物補償應(yīng)分解為兩個業(yè)務(wù)處理

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于個人銷售拆遷補償住房征收營業(yè)稅問題的批復(fù)》(國稅函2007768號)：“房地產(chǎn)開發(fā)公司對被拆遷戶實行房屋產(chǎn)權(quán)調(diào)換時，其實質(zhì)是以不動產(chǎn)所有權(quán)為表現(xiàn)形式的經(jīng)濟利益的交換?！?68號文件盡管屬于營業(yè)稅時期的政策，但目前依然有效，且對我們理解回遷業(yè)務(wù)實質(zhì)很有指導(dǎo)意義。即稅理上，以實物補償視同銷售實質(zhì)應(yīng)當(dāng)分解為兩個業(yè)務(wù)看待，即企業(yè)將房產(chǎn)銷售，從而實現(xiàn)房產(chǎn)的隱含增值，然后將銷售獲得資金用于補償用途，因此應(yīng)分段分析涉稅情況。

銷售段：開發(fā)商將所擁有的不動產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移給了被拆遷戶，并獲得了相應(yīng)的經(jīng)濟利益，因此應(yīng)按規(guī)定繳納流轉(zhuǎn)稅。營改增后，由于增值稅屬于價外稅營業(yè)稅屬于價內(nèi)稅,而價外稅與價內(nèi)稅的主要區(qū)別是計算稅收的計稅依據(jù)不一樣，價外稅是銷售價格以外的稅額，價內(nèi)稅包含在價格之內(nèi)，價外稅計算時需先進(jìn)行價稅分離，要轉(zhuǎn)化為不含稅銷售額才可以計算應(yīng)納稅額，因此營改增后將收入分離為不含稅收入和增值稅處理，只是確認(rèn)形式不同，但實質(zhì)上價外稅與價內(nèi)稅都是由購買者支付，因此不應(yīng)將狹義將220文視同銷售收入理解為不含稅收入。

補償段：開發(fā)商為獲得土地，向被拆遷戶支付了相應(yīng)的經(jīng)濟利益(即拆遷補償)。根據(jù)財稅〔2016〕43號第三條規(guī)定：“《中人民共和國土地增值稅暫行條例》等規(guī)定的土地增值稅扣除項目涉及的增值稅進(jìn)項稅額，允許在銷項稅額中計算抵扣的，不計入扣除項目，不允許在銷項稅額中計算抵扣的，可以計入扣除項目。”由于拆遷補償費屬增值稅免稅項目，無法取得增值稅專用發(fā)票在銷售項稅額抵扣，因此支付的全部經(jīng)濟利益均可計入扣除項目。

其次，從拆遷補償費包含收入增值稅的會計處理上，我們可以看到：

借：拆遷補償費 420萬

貸：營業(yè)收入 400萬

應(yīng)交增值稅 20萬

如果20萬元不能記入拆遷補償費，那么計入營業(yè)外支出?即意味著開發(fā)商回遷物業(yè)除了承擔(dān)流轉(zhuǎn)稅外還需承擔(dān)流轉(zhuǎn)稅對應(yīng)的企業(yè)所得稅和土地增值稅的損失?筆者認(rèn)為那樣明顯不合理。

三、回遷房確認(rèn)的收入和拆遷補償費清算時需列入同一個清算項目?

如上述案例，由于回遷房產(chǎn)均在一期，因此部分觀點認(rèn)為確認(rèn)的拆遷補償費應(yīng)全部列入一期土地增值稅扣除項目，不能在二期扣除。筆者認(rèn)為確認(rèn)的拆遷補償費應(yīng)在一二期之間按合理方法分?jǐn)?。原因如下?/p>

根據(jù)國稅函2010220號文第六條的規(guī)定，實物補償視同銷售處理，同時將此確認(rèn)為房地產(chǎn)開發(fā)項目的拆遷補償費。這里的“同時”指的是“時間和金額上的同時”并非指歸屬同一清算項目，即確認(rèn)收入同時確認(rèn)的是拆遷補償費(開發(fā)成本)而非直接就作為收入對應(yīng)的清算項目的扣除成本。

而對于開發(fā)成本-土地征用及拆遷補償費，根據(jù)關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知(國稅發(fā)2006187號)第四條的規(guī)定，屬于多個房地產(chǎn)項目共同的成本費用，應(yīng)按清算項目可售建筑面積占多個項目可售總建筑面積的比例或其他合理的方法，計算確定清算項目的扣除金額。即屬于多個清算項目的土地征用及拆遷補償費應(yīng)按合理方法分?jǐn)偤蟛拍茏鳛榍逅沩椖康目鄢椖?。上述案例項目分一期和二期建設(shè)和清算，由于補償?shù)氖芤娣秶麄€項目(一期和二期)，因此上述補償確認(rèn)的拆遷補償費應(yīng)在一期和二期之間分?jǐn)偛⒎謩e扣除。

如將對二期的補償用的是一期的房產(chǎn)理解為“異地安置”，則對應(yīng)的回遷支出也應(yīng)計入二期拆遷補償費，即不應(yīng)全部列入一期土地增值稅扣除項目。

綜上，本文探討的是實務(wù)中遇到的對國稅函2010220文第六條規(guī)定的不同理解，筆者認(rèn)為應(yīng)通過對回遷業(yè)務(wù)本質(zhì)的梳理來理解稅法規(guī)定，方能有效降低稅務(wù)風(fēng)險，同時我們也期待對于上述爭議條款的明確規(guī)定出臺。

來源：中匯稅務(wù)師事務(wù)所 作者：徐娟雙

2018年12月的解析——

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)回遷安置房償還面積銷售額如何確定亟待規(guī)范

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)（拆遷人）根據(jù)當(dāng)?shù)卣鞘幸?guī)劃和建設(shè)部門的要求，通過各種方式對規(guī)劃區(qū)內(nèi)原住戶的房屋進(jìn)行拆遷并最終安置（或償還）住戶。房地產(chǎn)開發(fā)公司在具體辦理“安置”或“償還”時，用本項目房地產(chǎn)“安置”或“償還”被拆遷人的這部分自行開發(fā)的房地產(chǎn)（償還面積）增值稅銷售額如何確定，頗有爭議。許多地方?jīng)]有明確的規(guī)定，缺乏政策的透明度、穩(wěn)定性；有些地方雖然有規(guī)定，但在確定增值稅的計稅依據(jù)時引用（實質(zhì)引用）了營業(yè)稅的核定方法；不同地區(qū)在確定銷售額時成本是否含土地價款也不統(tǒng)一，導(dǎo)致銷售額差別很大。

本文從營業(yè)稅時代的政策說起，重點對河南省、河北省、深圳市、湖北省關(guān)于如何確定償還面積增值稅銷售額的解答進(jìn)行分析，并對此業(yè)務(wù)涉及的營業(yè)稅或增值稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅的銷售額的政策依據(jù)進(jìn)行對比，在此基礎(chǔ)上提出處理建議，希望通過此文引起相關(guān)部門的重視，最終實現(xiàn)此項業(yè)務(wù)在全國范圍內(nèi)的規(guī)范統(tǒng)一。

一、營業(yè)稅時代的營業(yè)額的規(guī)定

眾所周知，自2016年5月1日起，在全國范圍內(nèi)全面推開營改增試點。之所以從營業(yè)稅說起，一方面房地產(chǎn)行業(yè)增值稅的前身就是營業(yè)稅，營業(yè)稅的許多政策在營改增之后都得到了平移；另一方面，查補時，應(yīng)納營業(yè)稅還是增值稅，需要根據(jù)納稅義務(wù)發(fā)生時間在營改增前或后來判斷，仍存在補繳營業(yè)稅的可能。

（一）特定主體、特定時期的營業(yè)額的規(guī)定

《國家稅務(wù)總局關(guān)于外商投資企業(yè)從事城市住宅小區(qū)建設(shè)征收營業(yè)稅問題的批復(fù)》（國稅函發(fā)〔1995〕549號）規(guī)定，對外商投資企業(yè)從事城市住宅小區(qū)建設(shè)，應(yīng)當(dāng)按照有關(guān)規(guī)定，就其取得的營業(yè)額計征營業(yè)稅；對償還面積與拆遷建筑面積相等的部分，由當(dāng)?shù)囟悇?wù)機關(guān)按同類住宅房屋的成本價核定計征營業(yè)稅，對最終轉(zhuǎn)讓時未作價結(jié)算的住宅區(qū)配套公共設(shè)施（如居委會用房，車棚，托兒所等），凡轉(zhuǎn)讓收入已包含在住宅房屋轉(zhuǎn)讓價格中并已征收營業(yè)稅的，不再征收營業(yè)稅。

依據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于公布全文失效廢止和部分條款廢止的稅收規(guī)范性文件目錄的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第34號），國稅函發(fā)〔1995〕549號，自2016年5月27日起全文廢止。

有的稅務(wù)干部說，房地產(chǎn)開發(fā)開公司在確定償還面積的營業(yè)額時，按同類住宅房屋的成本價核定計征營業(yè)稅（增值稅），這個說法已經(jīng)站不住腳了。一方面國稅函發(fā)〔1995〕549號已經(jīng)廢止；另一方面這個文件是對外商投資企業(yè)從事城市住宅小區(qū)建設(shè)征收營業(yè)稅問題的批復(fù)，并不適用別的市場主體。

（二）在不承擔(dān)土地出讓價款的土地上開發(fā)回遷安置房，償還面積營業(yè)額的核定

《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人開發(fā)回遷安置用房有關(guān)營業(yè)稅問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2014年第2號）規(guī)定，自2014年3月1日起，納稅人以自己名義立項，在該納稅人不承擔(dān)土地出讓價款的土地上開發(fā)回遷安置房，并向原居民無償轉(zhuǎn)讓回遷安置房所有權(quán)的行為，按照《中人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》（財政部國家稅務(wù)總局令第52號）第五條之規(guī)定，視同銷售不動產(chǎn)征收營業(yè)稅，其計稅營業(yè)額按財政部國家稅務(wù)總局令第52號第二十條第一款第（三）項的規(guī)定予以核定，但不包括回遷安置房所處地塊的土地使用權(quán)價款。

關(guān)于國家稅務(wù)總局公告2014年第2號，需要強調(diào)三點：一是僅適用房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在不承擔(dān)土地出讓價款的土地上（比如劃撥方式取得土地使用權(quán)）開發(fā)回遷安置房時；二是核定營業(yè)額時只能用“營業(yè)額=營業(yè)成本或者工程成本×（1＋成本利潤率）÷（1-營業(yè)稅稅率）”，不能選擇別的核定方式；三是核定營業(yè)額時營業(yè)成本或者工程成本不包括回遷安置房所處地塊的土地使用權(quán)價款。

（三）在承擔(dān)土地出讓價款的土地上開發(fā)回遷安置房，償還面積營業(yè)額的核定

《中人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》（財政部國家稅務(wù)總局令第52號）第二十條納稅人有條例第七條所稱價格明顯偏低并無當(dāng)理由或者本細(xì)則第五條所列視同發(fā)生應(yīng)稅行為而無營業(yè)額的，按下列順序確定其營業(yè)額：

（一）按納稅人最近時期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價格核定；

（二）按其他納稅人最近時期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價格核定；

（三）按下列公式核定：

營業(yè)額=營業(yè)成本或者工程成本×（1＋成本利潤率）÷（1-營業(yè)稅稅率）

公式中的成本利潤率，由省、自治區(qū)、直轄市稅務(wù)局確定。

通過上面的分析，我們可以發(fā)現(xiàn)，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)回遷安置房，并向原居民無償轉(zhuǎn)讓回遷安置房所有權(quán)的行為，在營業(yè)稅時代，按照《中人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》（財政部國家稅務(wù)總局令第52號）第五條之規(guī)定，均按視同銷售不動產(chǎn)征收營業(yè)稅。三種方式的區(qū)別在于，核定營業(yè)稅的營業(yè)額時有所不同而已。

二、增值稅時代銷售額的確定

（一）各省的地方執(zhí)行口徑

在營改增初期，房地產(chǎn)的業(yè)務(wù)從繳納營業(yè)稅改為增值稅，由地稅部門征收改為國稅部門征收，面對許多問題，許多地方的稅務(wù)機關(guān)，摸著石頭過河，不等不靠，積極響應(yīng)納稅人需求，這時出臺的政策，雖然現(xiàn)在可能看起來并不完美，但這種勇作為，肯擔(dān)當(dāng)?shù)木?，還是應(yīng)該被點贊的。下面我們一起來看看河南、河北、湖北三省國稅局的答復(fù)。

【河南國稅】營改增問題快速處理機制專期十七 12月15日

問題二因為城市規(guī)劃調(diào)整或者棚戶區(qū)改造等原因，納稅人以自己名義立項，在該納稅人不承擔(dān)土地出讓價款的土地上開發(fā)回遷安置房，并向原居民無償轉(zhuǎn)讓回遷安置房所有權(quán)的行為是否征收增值稅？如何征收增值稅，計稅銷售額應(yīng)該如何確定？

答復(fù)：在總局未明確之前，暫比照《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人開發(fā)回遷安置用房有關(guān)營業(yè)稅問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2014年第2號）和各省轄市地方稅務(wù)局依據(jù)《河南省地方稅務(wù)局關(guān)于印發(fā)<河南省地方稅務(wù)局銷售不動產(chǎn)營業(yè)稅管理辦法>的通知》（豫地稅發(fā)〔2005〕16號）第七條第四款規(guī)定的成本利潤率執(zhí)行。即納稅人以自己名義立項，在該納稅人不承擔(dān)土地出讓價款的土地上開發(fā)回遷安置房，并向原居民無償轉(zhuǎn)讓回遷安置房所有權(quán)的行為屬于視同銷售不動產(chǎn)征收增值稅，其計稅銷售額按組成計稅價格=成本×（1+成本利潤率）予以核定。各省轄市的成本利潤率，暫按營改增前各省轄市地方稅務(wù)局依據(jù)《河南省地方稅務(wù)局關(guān)于印發(fā)<河南省地方稅務(wù)局銷售不動產(chǎn)營業(yè)稅管理辦法>的通知》第七條第四款規(guī)定確定的成本利潤率執(zhí)行。

河南省的上述規(guī)定，筆者沒有找到河南省的后續(xù)相關(guān)文件，不知是否進(jìn)行了修。個人感覺這樣的處理并不合適：一是在核定增值稅的銷售額時引用了營業(yè)稅的政策（國家稅務(wù)總局公告2014年第2號），總有移花接木之感；二是這樣的核定方法，并不符合《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第四十四的規(guī)定。

河北省國家稅務(wù)局關(guān)于全面推開營改增，有關(guān)政策問題的解答八 2017-06-06 13：56

十一、關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)向被拆遷業(yè)主交付回遷房如何計稅問題

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以自己名義立項，開發(fā)回遷房并向被拆遷業(yè)主無償轉(zhuǎn)讓回遷房所有權(quán)的行為，按照《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第十四條之規(guī)定，視同銷售不動產(chǎn)征收增值稅。區(qū)分以下兩種情形：

（一）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在承擔(dān)土地出讓價款的土地上開發(fā)回遷房并向被拆遷業(yè)主無償轉(zhuǎn)讓回遷房所有權(quán)的，其銷售額按下列方法和順序確定：

1、按照本企業(yè)最近時期銷售同類房產(chǎn)的平均價格確定。

2、按照其他房地產(chǎn)企業(yè)最近時期銷售同類房產(chǎn)的平均價格確定。

（二）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在不承擔(dān)土地出讓價款的土地上開發(fā)回遷房并向被拆遷業(yè)主無償轉(zhuǎn)讓回遷房所有權(quán)的，其銷售額按組成計稅價格確定。組成計稅價格公式為：

組成計稅價格=成本×（1+成本利潤率）

成本利潤率在國家稅務(wù)總局未發(fā)布之前，暫按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法>的通知》（國稅發(fā)〔2009〕31號）中有關(guān)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)視同銷售成本利潤率的相關(guān)規(guī)定，開發(fā)產(chǎn)品的成本利潤率不得低于15%，具體比例由各市國稅局確定。

公式中成本不包含土地成本。

河北省的規(guī)定，明確了償還面積部分按照《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第十四條的規(guī)定，屬于視同銷售不動產(chǎn)，應(yīng)征增值稅。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在承擔(dān)土地出讓價款的土地上開發(fā)回遷房并向被拆遷業(yè)主無償轉(zhuǎn)讓回遷房所有權(quán)的，其銷售額的確定，符合《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第四十四條的規(guī)定；房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在不承擔(dān)土地出讓價款的土地上開發(fā)回遷房并向被拆遷業(yè)主無償轉(zhuǎn)讓回遷房所有權(quán)的，其銷售額的核定，其實質(zhì)內(nèi)容也是引用了國家稅務(wù)總局公告2014年第2號關(guān)于營業(yè)稅營業(yè)額核定的規(guī)定，并不符合《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第四十四條的規(guī)定。

深圳市全面推開“營改增”試點工作指引（之四）——房地產(chǎn)業(yè) （國家稅務(wù)總局深圳市稅務(wù)局2018-12-05）

納稅人以自己名義立項，在該納稅人不承擔(dān)土地出讓價款的土地上開發(fā)回遷安置房，并向原居民無償轉(zhuǎn)讓回遷安置房所有權(quán)的行為，如開具發(fā)票的，應(yīng)按照發(fā)票上注明的銷售額計算繳納增值稅；如發(fā)票上注明的銷售額明顯低于視同銷售銷售額的，或者未開具發(fā)票的，按照視同銷售不動產(chǎn)計算繳納增值稅。

1、確認(rèn)回遷安置房面積，主要依據(jù)經(jīng)城市更新部門備案的拆遷補償協(xié)議中房屋補償約定的具體補償標(biāo)準(zhǔn)或面積進(jìn)行確認(rèn)。

2、確定視同銷售的銷售額：

①實際回遷面積未超過拆遷補償協(xié)議約定的，銷售額按照組成計稅價格確定。組成計稅價格＝建筑工程成本×（1＋10%成本利潤率）

②實際回遷面積超過拆遷補償協(xié)議約定面積的部分，按照《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第四十四條的規(guī)定確定銷售額并計算繳納增值稅。

深圳市規(guī)定納稅人以自己名義立項，在不承擔(dān)土地出讓價款的土地上開發(fā)回遷安置房，并向原居民無償轉(zhuǎn)讓回遷安置房所有權(quán)的行為，在確定銷售額時，需要根據(jù)否開具發(fā)票，先對發(fā)票開具金額和視同銷售核定的銷售額進(jìn)行比較，再按孰高的原則確定計稅依據(jù)。償還面積部分按增值稅視同銷售處理，在銷售額的核定時，成本采用了建筑工程成本，其實質(zhì)內(nèi)容也是引用了國家稅務(wù)總局公告2014年第2號關(guān)于營業(yè)稅營業(yè)額核定的規(guī)定，并不符合《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第四十四條的規(guī)定。

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)向被拆遷業(yè)主交付還建房如何計稅 2016-12-27 14：25來源：湖北國稅

根據(jù)湖北省營改增政策執(zhí)行口徑第四輯規(guī)定：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)向被拆遷業(yè)主交付還建房，應(yīng)以每套還建房為單位，分別計算繳納增值稅。

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)向被拆遷業(yè)主交付還建房，實際面積大于拆遷還建協(xié)議約定的面積的，應(yīng)以實際收取的超出部分面積的平均單價作為還建房屋的計稅價格。

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)向被拆遷業(yè)主交付還建房，實際面積與拆遷還建協(xié)議約定的面積相同的，以同樓層相同或者類似房屋的平均單價作為計稅價格。

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)向被拆遷業(yè)主交付還建房，實際面積小于拆遷還建協(xié)議約定的面積的，以房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)向被拆遷業(yè)主實際退還的不足部分面積的平均單價作為還建房屋的計稅價格。

還建房屋的計稅價格不得低于房屋的成本價格。

湖北省的規(guī)定，以每套還建房為單位，來確定還建部分的銷售額，分別計算繳納增值稅。個人感覺符合《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第十四條、四十四條的規(guī)定，非常細(xì)致，具有可操作性。

為了便于理解，我們先舉個例子。a房地產(chǎn)開發(fā)公司通過競標(biāo)取得某塊地的綜合開發(fā)權(quán)，拆遷協(xié)議約定，按1：1.3的拆還比例（拆1平米，歸還1.3平米），用本地塊上自行開發(fā)的房地產(chǎn)，完成對原有居民的住房安置工作。被拆遷人張某原有一處30平米的房子，按1：1.3的拆還比例，將獲得償還面積39平米的權(quán)益。

若張某得到還建住房實際面積為100平米，其中61平米張某需要支付房款，房地產(chǎn)公司對該套住房，按每平米15000元向張某收款。那么還建住房的39平米的計稅單價也是15000元。那么a房地產(chǎn)開發(fā)公司，應(yīng)按1500000元來確定張某這套住房的增值稅的銷售額。

若張某得到還建住房實際面積為39平米，那么還建住房的39平米的計稅單價，以同樓層相同或者類似房屋的平均單價作為計稅價格。比如張某此處還建房隔壁王某所購住房的平均單價為15000元，那么a房地產(chǎn)開發(fā)公司，應(yīng)按585000元來確定張某這套住房的增值稅的銷售額。

若張某實際得到還建住房的面積為20平米，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)按每平米15000元，向張某實際退還了19平米的價款，那么房地產(chǎn)公司應(yīng)按每平米15000元來確定還價的20平米的銷售額。也就是說a房地產(chǎn)開發(fā)公司，應(yīng)按300000元來確定張某這套住房的增值稅的銷售額。

（二）《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》的規(guī)定

第十四條第二款規(guī)定，單位或者個人向其他單位或者個人無償轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)，視同銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，但用于公益事業(yè)或者以社會公眾為對象的除外。

第四十四條納稅人發(fā)生本辦法第十四條所列行為而無銷售額的，主管稅務(wù)機關(guān)有權(quán)按照下列順序確定銷售額：

（一）按照納稅人最近時期銷售同類服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的平均價格確定。

（二）按照其他納稅人最近時期銷售同類服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的平均價格確定。

（三）按照組成計稅價格確定。組成計稅價格的公式為：

組成計稅價格=成本×（1+成本利潤率）

成本利潤率由國家稅務(wù)總局確定。

不具有合理商業(yè)目的，是指以謀取稅收利益為主要目的，通過人為安排，減少、免除、推遲繳納增值稅稅款，或者增加退還增值稅稅款。

也就是說，按照《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第十四的規(guī)定，a房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)用本項目自行開發(fā)的房地產(chǎn)無償給張某的償還面積，屬于增值稅的視同銷售，應(yīng)當(dāng)按照《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第四十四條的規(guī)定來核定銷售額。

三、土地增值稅銷售額的確定

《國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知》（國稅函〔2010〕220號）第六條關(guān)于拆遷安置土地增值稅計算問題，規(guī)定，（一）房地產(chǎn)企業(yè)用建造的本項目房地產(chǎn)安置回遷戶的，安置用房視同銷售處理，按《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)〔2006〕187號）第三條第（一）款規(guī)定確認(rèn)收入，同時將此確認(rèn)為房地產(chǎn)開發(fā)項目的拆遷補償費。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)支付給回遷戶的補差價款，計入拆遷補償費；回遷戶支付給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的補差價款，應(yīng)抵減本項目拆遷補償費。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)〔2006〕187號）第三條關(guān)于非直接銷售和自用房地產(chǎn)的收入確定規(guī)定：

（一）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他單位和個人的非貨幣性資產(chǎn)等，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時應(yīng)視同銷售房地產(chǎn)，其收入按下列方法和順序確認(rèn)：

1.按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷售的同類房地產(chǎn)的平均價格確定；

2.由主管稅務(wù)機關(guān)參照當(dāng)?shù)禺?dāng)年、同類房地產(chǎn)的市場價格或評估價值確定。

房地產(chǎn)企業(yè)用建造的本項目房地產(chǎn)安置回遷戶的，償還面積部分屬于土地增值稅的視同銷售，按照國稅發(fā)〔2006〕187號的規(guī)定核定收入。

四、企業(yè)所得稅銷售額確定

國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》的通知（國稅發(fā)〔2009〕31號）第七條規(guī)定，企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于捐贈、贊助、職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他企事業(yè)單位和個人的非貨幣性資產(chǎn)等行為，應(yīng)視同銷售，于開發(fā)產(chǎn)品所有權(quán)或使用權(quán)轉(zhuǎn)移，或于實際取得利益權(quán)利時確認(rèn)收入（或利潤）的實現(xiàn)。確認(rèn)收入（或利潤）的方法和順序為：

（一）按本企業(yè)近期或本年度最近月份同類開發(fā)產(chǎn)品市場銷售價格確定；

（二）由主管稅務(wù)機關(guān)參照當(dāng)?shù)赝愰_發(fā)產(chǎn)品市場公允價值確定；

（三）按開發(fā)產(chǎn)品的成本利潤率確定。開發(fā)產(chǎn)品的成本利潤率不得低于15%，具體比例由主管稅務(wù)機關(guān)確定。

第八條企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品的計稅毛利率由各省、自治、直轄市國家稅務(wù)局、地方稅務(wù)局（機構(gòu)改革后，改為“稅務(wù)局”）按下列規(guī)定進(jìn)行確定：

（一）開發(fā)項目位于省、自治區(qū)、直轄市和計劃單列市人民政府所在地城市城區(qū)和郊區(qū)的，不得低于15%。

（二）開發(fā)項目位于地及地級市城區(qū)及郊區(qū)的，不得低于10%。

（三）開發(fā)項目位于其他地區(qū)的，不得低于5%。

（四）屬于經(jīng)濟適用房、限價房和危改房的，不得低于3%。

房地產(chǎn)企業(yè)用建造的本項目房地產(chǎn)安置回遷戶的，償還面積部分屬于企業(yè)所得稅的視同銷售，按照國稅發(fā)〔2009〕31號的規(guī)定核定企業(yè)所得稅收入。

房地產(chǎn)企業(yè)用建造的本項目房地產(chǎn)安置回遷戶的，償還面積部分的增值稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅三個稅種的銷售額或收入的核定，通常情況下，采用對應(yīng)政策規(guī)定中的第一種方式即可完成，我們來把三個稅種的第一種方式進(jìn)行對比：增值稅規(guī)定按照納稅人最近時期銷售同類服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的平均價格確定；土地增值稅規(guī)定按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷售的同類房地產(chǎn)的平均價格確定；企業(yè)所得稅規(guī)定，按本企業(yè)近期或本年度最近月份同類開發(fā)產(chǎn)品市場銷售價格確定。三個稅種雖然表述不同，但實質(zhì)內(nèi)容是一致的。