存貨的概念及確認(rèn)條件?(存貨的概念及確認(rèn)條件)
例題1
a公司是一家兒童教育培訓(xùn)機(jī)構(gòu)，準(zhǔn)備在“六一”節(jié)在公園、商場(chǎng)等地開(kāi)展招生促銷(xiāo)活動(dòng)。為此，a公司向某玩具廠商訂購(gòu)了500套毛絨玩具（已支付貨款1萬(wàn)元），擬用來(lái)派發(fā)給報(bào)名成功并現(xiàn)場(chǎng)付費(fèi)的顧客。不考慮相關(guān)稅費(fèi)及其他因素，下列關(guān)于a公司對(duì)訂購(gòu)毛絨玩具所發(fā)生支出的會(huì)計(jì)處理中，確的是（ ）。
a.確認(rèn)為庫(kù)存商品
b.確認(rèn)為當(dāng)期管理費(fèi)用
c.確認(rèn)為當(dāng)期銷(xiāo)售成本
d.確認(rèn)為當(dāng)期銷(xiāo)售費(fèi)用
在講解答案之前，我們來(lái)看一道2016年的cpa真題：
2×15年12月31日，甲公司向乙公司訂購(gòu)的印有甲公司標(biāo)志、為促銷(xiāo)宣傳準(zhǔn)備的卡通毛絨玩具到貨并收到相關(guān)購(gòu)貨發(fā)票，50萬(wàn)元貨款已經(jīng)支付。該卡通毛絨玩具將按計(jì)劃于2×16年1月向客戶及潛在客戶派發(fā)，不考慮相關(guān)稅費(fèi)及其他因素。下列關(guān)于甲公司2×15年對(duì)訂購(gòu)卡通毛絨玩具所發(fā)生支出的會(huì)計(jì)處理中，確的是（ ）。
a.確認(rèn)為庫(kù)存商品
b.確認(rèn)為當(dāng)期管理費(fèi)用
c.確認(rèn)為當(dāng)期銷(xiāo)售成本
d.確認(rèn)為當(dāng)期銷(xiāo)售費(fèi)用
這一道cpa題目的確答案是d，理由：“企業(yè)采購(gòu)用于廣告營(yíng)銷(xiāo)活動(dòng)的特定商品，向客戶預(yù)付貨款未取得商品時(shí)，應(yīng)作為預(yù)付賬款進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，待取得相關(guān)商品時(shí)計(jì)入銷(xiāo)售費(fèi)用。”
不過(guò)cpa真題跟例題1有一個(gè)不同點(diǎn)，前者是派發(fā)給“客戶及潛在客戶”，而后者是派發(fā)給報(bào)名成功并付費(fèi)的客戶。這跟答案有何關(guān)系呢？我們先來(lái)看一下準(zhǔn)則對(duì)“存貨”的定義及確認(rèn)條件：
第三條 存貨，是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過(guò)程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過(guò)程或提供勞務(wù)過(guò)程中耗用的材料和物料等。
第四條 存貨同時(shí)滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)：
（一）與該存貨有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；
（二）該存貨的成本能夠可靠地計(jì)量。
cpa真題之所以是要將該筆支出確認(rèn)為銷(xiāo)售費(fèi)用，理由是這批毛絨玩具并不符合存貨確認(rèn)中“經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)”的條件（該條件也是資產(chǎn)確認(rèn)的條件），因?yàn)槊q玩具派發(fā)的對(duì)象是客戶及潛在客戶，是“白給”客戶的，領(lǐng)取毛絨玩具的人可能只是“薅羊毛”的，并不能帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的流入，因此不滿足存貨和資產(chǎn)確認(rèn)條件。一筆支出形成不了資產(chǎn)，那通常就是費(fèi)用或損失，由于這是屬于日?；顒?dòng)并且跟銷(xiāo)售活動(dòng)有關(guān)，因此需要確認(rèn)為“銷(xiāo)售費(fèi)用”。
再來(lái)看例題1的這批毛絨玩具，它是給“報(bào)名成功并現(xiàn)場(chǎng)付費(fèi)的顧客”，所以不是“白給”的，客戶不交錢(qián)就拿不到。該項(xiàng)交易的實(shí)質(zhì)是a公司與客戶簽訂了一份具有兩個(gè)單項(xiàng)履約義務(wù)的合同：客戶給錢(qián)，a公司則要提供培訓(xùn)服務(wù)并出售一個(gè)毛絨玩具給客戶。既然是作為出售毛絨玩具來(lái)處理，因此在購(gòu)入的時(shí)候就應(yīng)當(dāng)作為庫(kù)存商品來(lái)處理。但是，由于這批毛絨玩具價(jià)值不高，如果從重要性的角度考慮，直接將其作為銷(xiāo)售費(fèi)用來(lái)處理也未嘗不可。
例題2
b公司是一家汽車(chē)銷(xiāo)售公司，準(zhǔn)備在“雙11”期間開(kāi)展“買(mǎi)小汽車(chē)送電動(dòng)自行車(chē)”的促銷(xiāo)活動(dòng)。為此，b公司向某廠商訂購(gòu)了100臺(tái)電動(dòng)自行車(chē)（每臺(tái)購(gòu)入價(jià)格2500元，已支付全部貨款25萬(wàn)元），擬用來(lái)贈(zèng)送給成功購(gòu)買(mǎi)小汽車(chē)的顧客。不考慮相關(guān)稅費(fèi)及其他因素，下列關(guān)于b公司對(duì)訂購(gòu)電動(dòng)自行車(chē)所發(fā)生支出的會(huì)計(jì)處理中，確的是（ ）。
a.確認(rèn)為庫(kù)存商品
b.確認(rèn)為當(dāng)期管理費(fèi)用
c.確認(rèn)為當(dāng)期銷(xiāo)售成本
d.確認(rèn)為當(dāng)期銷(xiāo)售費(fèi)用
例題2跟例題1從邏輯上看是完全一致的，只不過(guò)是將價(jià)值較低的毛絨玩具更換為價(jià)值較高的電動(dòng)自行車(chē)。由于電動(dòng)自行車(chē)的價(jià)值較高，如果也是像毛絨玩具那樣作為銷(xiāo)售費(fèi)用來(lái)處理，則不利于公司存貨的日常管理。因此，這種情況下確認(rèn)為庫(kù)存商品并按銷(xiāo)售流程來(lái)走更加合適。
從定義入手，理解什么是存貨
第三條 存貨，是指企業(yè)在日常活動(dòng)中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過(guò)程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過(guò)程或提供勞務(wù)過(guò)程中耗用的材料和物料等。
以上是準(zhǔn)則對(duì)存貨的定義，很多同學(xué)在學(xué)習(xí)的時(shí)候往往會(huì)忽略定義，因?yàn)榭荚嚧_實(shí)很少會(huì)直接考察定義，但是，定義其實(shí)是學(xué)習(xí)各種資產(chǎn)費(fèi)用的基礎(chǔ)，這里沒(méi)有一個(gè)字是多余的，我們來(lái)找一下其中的關(guān)鍵詞。
關(guān)鍵詞1：以備出售
這是存貨跟固定資產(chǎn)的最大區(qū)別，固定資產(chǎn)是“為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營(yíng)管理而持有的”（以下簡(jiǎn)稱“為生產(chǎn)持有”），而存貨則是為了出售的。當(dāng)某項(xiàng)固定資產(chǎn)從“為生產(chǎn)持有”轉(zhuǎn)變成“以備出售”的時(shí)候，就不再是固定資產(chǎn)，而應(yīng)作為存貨來(lái)管理。不過(guò)，為了跟一般的 轉(zhuǎn)存貨區(qū)分，準(zhǔn)則專門(mén)給這類資產(chǎn)一個(gè)名詞——“持有待售資產(chǎn)”，這種資產(chǎn)其實(shí)跟存貨本質(zhì)上是一樣的，比如減值準(zhǔn)備允許轉(zhuǎn)回。
例外：對(duì)于部分價(jià)值較低的周轉(zhuǎn)材料，比如建筑企業(yè)用到的腳手架、模板等，雖然它的目的并不是“以備出售”而是“為生產(chǎn)持有”，從概念上更像固定資產(chǎn)，但是從重要性來(lái)考慮，通常將其作為存貨來(lái)進(jìn)行核算。而如果這些周轉(zhuǎn)材料價(jià)值較高，例如某些飛機(jī)零部件，則仍然應(yīng)作為固定資產(chǎn)來(lái)核算。
關(guān)鍵詞2：日?；顒?dòng)
企業(yè)日常活動(dòng)，是指企業(yè)為完成其經(jīng)營(yíng)目標(biāo)所從事的經(jīng)常性活動(dòng)以及與之相關(guān)的活動(dòng)。我們直接舉一個(gè)不屬于日常活動(dòng)的例子來(lái)說(shuō)明，比如c公司要向某希望小學(xué)獻(xiàn)愛(ài)心，專門(mén)購(gòu)入300個(gè)玩具作為“六一”兒童節(jié)禮物發(fā)放給小朋友。顯然，捐贈(zèng)行為并不是企業(yè)的日?；顒?dòng)，所購(gòu)入的這批玩具也就不應(yīng)作為存貨進(jìn)行核算。
關(guān)鍵詞3：產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過(guò)程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過(guò)程或提供勞務(wù)過(guò)程中耗用的材料和物料等
這個(gè)關(guān)鍵詞有點(diǎn)長(zhǎng)，但是它涵蓋的內(nèi)容比較豐富，這意味著，存貨不僅包括產(chǎn)成品，還包括半成品、在產(chǎn)品、生產(chǎn)中耗用的物料等等，而生產(chǎn)過(guò)程中用于歸集各種成本的“生產(chǎn)成本”科目，資產(chǎn)負(fù)債表中也是列報(bào)到“存貨”科目，因?yàn)樽罱K它需要轉(zhuǎn)換成存貨。另外，攤銷(xiāo)期限不超過(guò)1年或一個(gè)常周期的“合同履約成本”同樣要作為存貨列報(bào)，“合同履約成本”其實(shí)有點(diǎn)類似“生產(chǎn)成本”，它同樣是一個(gè)用來(lái)歸集“料工費(fèi)”的科目，只不過(guò)“生產(chǎn)成本”一般是制造企業(yè)才會(huì)使用。
如何理解存貨確認(rèn)的兩個(gè)條件
首先我們要清楚啥是“確認(rèn)”？，所謂的“確認(rèn)”，通俗來(lái)講就是啥時(shí)候開(kāi)始會(huì)計(jì)要做賬了。“確認(rèn)”跟審計(jì)中的“存在”認(rèn)定是兩回事，比如說(shuō)，企業(yè)買(mǎi)了一批原材料擺在倉(cāng)庫(kù)里，當(dāng)然就“存在”了，但是，存在并不意味著就要馬上確認(rèn)。比如典型的“貨到單未到”的情形，由于確定不了存貨的成本（“成本不能可靠計(jì)量”），所以通常是不需要立即對(duì)存貨進(jìn)行確認(rèn)的。但是到了月底的時(shí)候?yàn)槭裁从忠皶汗廊胭~”呢？及時(shí)性原則啊，雖然暫時(shí)不知道要入賬多少金額，但是那可是企業(yè)的資產(chǎn)啊，你不入賬的話，賬實(shí)就不符了。但是既然是“暫估”，所以到了下個(gè)月初，還要沖掉這筆賬，等單據(jù)回來(lái)的時(shí)候再按相關(guān)金額確認(rèn)存貨。
再舉一個(gè)“經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)”的例子，比如企業(yè)持有的“受托代銷(xiāo)商品”，雖然是企業(yè)持有的，但是受托方未來(lái)收到的只是代銷(xiāo)手續(xù)費(fèi)，商品的出售價(jià)款是要給委托方的，因此，就受托代銷(xiāo)商品本身而言，其經(jīng)濟(jì)利益的流入并不屬于受托代銷(xiāo)企業(yè)，因此不是企業(yè)的存貨。
那““受托代銷(xiāo)商品””究竟屬于什么類型的科目呢？如果硬要分類，只能說(shuō)它是很低調(diào)的“資產(chǎn)類科目”，因?yàn)樵谫Y產(chǎn)負(fù)債表中根本找不到它的影子?？捶咒洠?/p>
借：受托代銷(xiāo)商品
貸：受托代銷(xiāo)商品款
在編制資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，“受托代銷(xiāo)商品”科目與“受托代銷(xiāo)商品款”科目余額均填入“存貨”項(xiàng)目并且借貸金額相互沖銷(xiāo)，事實(shí)上資產(chǎn)負(fù)債表的“存貨”項(xiàng)目并沒(méi)有包括受托代銷(xiāo)商品，即受托代銷(xiāo)商品在資產(chǎn)負(fù)債表中并沒(méi)有確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)。