稅款滯納金如何計(jì)算 千分之二(稅款滯納金如何計(jì)算)

（一）稅收滯納金的稅收法律界定

現(xiàn)行稅法中，有關(guān)稅收滯納金的規(guī)定主要見于《中人民共和國(guó)稅收征管法》第三十二條和第五十二條，詳細(xì)分析如下。

1、稅收滯納金征收的比例及其計(jì)算：每日按照納稅人滯納稅款的萬(wàn)分之五計(jì)算。

根據(jù)《中人民共和國(guó)稅收征管法》第三十二條的規(guī)定，納稅人未按照規(guī)定期限繳納稅款的，扣繳義務(wù)人未按照規(guī)定期限解繳稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)除責(zé)令限期繳納外，從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬(wàn)分之五的滯納金。

2、加收滯納金的起止時(shí)間：法律、行政法規(guī)規(guī)定或者稅務(wù)機(jī)關(guān)依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定確定的稅款繳納期限屆滿次日起至納稅人、扣繳義務(wù)人實(shí)際繳納或者解繳稅款之日止。

根據(jù)《中人民共和國(guó)稅收征管法》第五十二條的規(guī)定，因稅務(wù)機(jī)關(guān)的責(zé)任，致使納稅人、扣繳義務(wù)人未繳或者少繳稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)在三年內(nèi)可以要求納稅人、扣繳義務(wù)人補(bǔ)繳稅款，但是不得加收滯納金。因納稅人、扣繳義務(wù)人計(jì)算錯(cuò)誤等失誤，未繳或者少繳稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)在三年內(nèi)可以追征稅款、滯納金;有特殊情況的，追征期可以延長(zhǎng)到五年。對(duì)偷稅、抗稅、騙稅的，稅務(wù)機(jī)關(guān)追征其未繳或者少繳的稅款、滯納金或者所騙取的稅款，不受前款規(guī)定期限的限制。

《新稅收征收管理法及其實(shí)施細(xì)則釋義》（2002年9月版）就《中人民共和國(guó)稅收征管法》第三十二條關(guān)于“滯納金”的釋義摘錄如下：

滯納金是一種執(zhí)行罰，是當(dāng)事人不及時(shí)履行他所不能代替履行的義務(wù)時(shí)，國(guó)家行政機(jī)關(guān)對(duì)其采用課以財(cái)產(chǎn)上新的給付義務(wù)的辦法，也就是在經(jīng)濟(jì)上加重義務(wù)，促進(jìn)其履行義務(wù)。執(zhí)行罰不同于行政處罰，行政處罰是因公民、法人或者其他組織違反行政法上的義務(wù)，而受到的行政制裁。稅務(wù)行政處罰是行政處罰的一種。執(zhí)行罰的目的不在于制裁，而在于促使違反行政法上的義務(wù)的公民、法人或者其他組織盡快履行義務(wù)。

加收滯納金的起止時(shí)間為法律、行政法規(guī)規(guī)定或者稅務(wù)機(jī)關(guān)依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定確定的稅款繳納期限屆滿次日起至納稅人、扣繳義務(wù)人實(shí)際繳納或者解繳稅款之日止。

根據(jù)以上稅收法律文件的規(guī)定，可見，加收滯納金的起止時(shí)間為法律、行政法規(guī)規(guī)定或者稅務(wù)機(jī)關(guān)依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定確定的稅款繳納期限屆滿次日起至納稅人、扣繳義務(wù)人實(shí)際繳納或者解繳稅款之日止。

3、欠稅與加收的滯納金不再要求同時(shí)繳納，可以先行繳納欠稅，再依法繳納滯納金。

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于稅收征管若干事項(xiàng)的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2019年第48號(hào)）第一條第（一）項(xiàng)“關(guān)于欠稅滯納金加收問題”的規(guī)定，對(duì)納稅人、扣繳義務(wù)人、納稅擔(dān)保人應(yīng)繳納的欠稅及滯納金不再要求同時(shí)繳納，可以先行繳納欠稅，再依法繳納滯納金。

（二）稅收滯納金不可以超過(guò)欠繳稅款的本金，稅收滯納金上限是納稅人滯納的稅款。

1、《中人民共和國(guó)行政強(qiáng)制法》對(duì)“滯納金”有明確的上限規(guī)定。

根據(jù)《中人民共和國(guó)行政強(qiáng)制法》第四十五條(自2012年1月1日起施行)的規(guī)定，行政機(jī)關(guān)依法作出金錢給付義務(wù)的行政決定，當(dāng)事人逾期不履行的，行政機(jī)關(guān)可以依法加處罰款或者滯納金。加處罰款或者滯納金的標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)當(dāng)告知當(dāng)事人。加處罰款或者滯納金的數(shù)額不得超出金錢給付義務(wù)的數(shù)額。

2、《中人民共和國(guó)稅收征管法》對(duì)“滯納金”沒有明確的上限規(guī)定。

根據(jù)《中人民共和國(guó)稅收征管法》第五十二條的規(guī)定，因稅務(wù)機(jī)關(guān)的責(zé)任，致使納稅人、扣繳義務(wù)人未繳或者少繳稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)在三年內(nèi)可以要求納稅人、扣繳義務(wù)人補(bǔ)繳稅款，但是不得加收滯納金。因納稅人、扣繳義務(wù)人計(jì)算錯(cuò)誤等失誤，未繳或者少繳稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)在三年內(nèi)可以追征稅款、滯納金;有特殊情況的，追征期可以延長(zhǎng)到五年。對(duì)偷稅、抗稅、騙稅的，稅務(wù)機(jī)關(guān)追征其未繳或者少繳的稅款、滯納金或者所騙取的稅款，不受前款規(guī)定期限的限制。

基于《中人民共和國(guó)稅收征管法》第五十二條的規(guī)定，稅法上對(duì)滯納金的加收，沒有明確的上限規(guī)定。如果出現(xiàn)滯納的時(shí)間越長(zhǎng)，計(jì)算的滯納金完全會(huì)出現(xiàn)超過(guò)欠繳稅款的本金的現(xiàn)象。

3、滯納金不能超出稅款本金的法律適用分析

一是從立法本意看?！吨腥嗣窆埠蛧?guó)行政強(qiáng)制法》是一部規(guī)范所有行政機(jī)關(guān)行政強(qiáng)制行為的法律，該法的實(shí)施是規(guī)范行政執(zhí)法的重要內(nèi)容。稅務(wù)機(jī)關(guān)作為重要的行政執(zhí)法部門，不能例外，稅務(wù)行政強(qiáng)制行為自然屬于《中人民共和國(guó)行政強(qiáng)制法》調(diào)整范圍?！吨腥嗣窆埠蛧?guó)行政強(qiáng)制法》還確立了合法、適當(dāng)、教育與強(qiáng)制相結(jié)合的原則，充分體現(xiàn)了我國(guó)依法行政的人本理念，其將行政執(zhí)法部門加收的“滯納金”納入行政強(qiáng)制范圍予以規(guī)范，規(guī)定不能超出本金，也是行政強(qiáng)制的人本理念具體體現(xiàn)。

二是從法律適用原則看?！吨腥嗣窆埠蛧?guó)稅收征管法》與《中人民共和國(guó)行政強(qiáng)制法》既是特別法與一般法關(guān)系，也是新法與舊法的關(guān)系。《中人民共和國(guó)立法法》第九十二條規(guī)定：“同一機(jī)關(guān)制定的法律、行政法規(guī)、地方性法規(guī)、自治條例和單行條例、規(guī)章，特別規(guī)定與一般規(guī)定不一致的，適用特別規(guī)定;新的規(guī)定與舊的規(guī)定不一致的，適用新的規(guī)定”。該條規(guī)定了兩項(xiàng)法律適用原則，若僅從特別法優(yōu)于一般法來(lái)理解《中人民共和國(guó)行政強(qiáng)制法》與《中人民共和國(guó)稅收征管法》的關(guān)系，并以此為依據(jù)確認(rèn)滯納金只能適用《中人民共和國(guó)稅收征管法》是不全面的，這也必將導(dǎo)致與新法（《中人民共和國(guó)行政強(qiáng)制法》）優(yōu)于舊法（《中人民共和國(guó)稅收征管法》》）的適用原則相沖突。

三是從立法技術(shù)看。《中人民共和國(guó)行政強(qiáng)制法》在立法技術(shù)上已充分考慮了特別法與一般法，新法與舊法的法律適用問題，其諸多條款規(guī)定了“法律或行政法規(guī)另有規(guī)定的除外”，這既銜接了一般法與特別法的關(guān)系，又兼顧了新法與舊法的關(guān)系。《中人民共和國(guó)行政強(qiáng)制法》相關(guān)條款中有“除外”規(guī)定的，應(yīng)運(yùn)用特別法與一般法的適用原則，沒有“除外”規(guī)定的，應(yīng)按新法與舊法適用原則處理。例如，《中人民共和國(guó)行政強(qiáng)制法》第二十五條規(guī)定的查封、扣押的期限，規(guī)定了“法律、行政法規(guī)另有規(guī)定的除外”，《中人民共和國(guó)稅收征管法》第五十五條及其實(shí)施細(xì)則第八十八條規(guī)定的查封、扣押的期限一般不得超過(guò)6個(gè)月，《中人民共和國(guó)稅收征管法》及其實(shí)施細(xì)則就應(yīng)優(yōu)先適用; 《中人民共和國(guó)行政強(qiáng)制法》第四十五條規(guī)定滯納金不能超出金錢給付義務(wù)的數(shù)額，沒有“除外”規(guī)定，《中人民共和國(guó)行政強(qiáng)制法》應(yīng)優(yōu)先適用。

四是從法律條款具體規(guī)定看。《中人民共和國(guó)行政強(qiáng)制法》第四十五條規(guī)定，加處罰款或者滯納金不得超出金錢給付義務(wù)的數(shù)額，這是法律強(qiáng)制性規(guī)定，行政執(zhí)法部門不能違反;《中人民共和國(guó)稅收征管法》第三十二條只規(guī)定了從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬(wàn)分之五的滯納金，并沒有相應(yīng)金額限制性規(guī)定。新法做出了規(guī)定，舊法沒有相應(yīng)規(guī)定，應(yīng)按新法規(guī)定執(zhí)行。

通過(guò)以上法律適用原則分析，在稅收征管實(shí)踐中，稅收滯納金不得超過(guò)滯納稅款本金。

（三）稅收司法案例實(shí)踐：稅收滯納金不得超過(guò)滯納稅款本金。

1、廣東省廣州市中級(jí)人民法院行政判決書(2013)穗中法行初字第21號(hào)，不超過(guò)本金：

關(guān)于稅收強(qiáng)制執(zhí)行決定是否違反《中人民共和國(guó)行政強(qiáng)制法》的強(qiáng)制性規(guī)定的問題?！吨腥嗣窆埠蛧?guó)行政強(qiáng)制法》第四十五條規(guī)定：“行政機(jī)關(guān)依法作出金錢給付義務(wù)的行政決定，當(dāng)事人逾期不履行的，行政機(jī)關(guān)可以依法加處罰款或者滯納金。加處罰款或者滯納金的標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)當(dāng)告知當(dāng)事人。加處罰款或者滯納金的數(shù)額不得超出金錢給付義務(wù)的數(shù)額?！痹摲ㄗ?012年1月1日起施行，被上訴人于2012年11月29日作出被訴稅收強(qiáng)制執(zhí)行決定應(yīng)符合該法的規(guī)定。

被訴稅收強(qiáng)制執(zhí)行決定從原告的存款賬戶中扣繳稅款2214.86元和滯納金3763.04元，加處滯納金的數(shù)額超出了金錢給付義務(wù)的數(shù)額，明顯違反上述法律的強(qiáng)制性規(guī)定，亦應(yīng)予以撤銷。

2、遼寧省遼陽(yáng)市中級(jí)人民法院行政裁定書(2020)遼10行終64號(hào)，不超過(guò)本金：

上述各項(xiàng)中的稅費(fèi)滯納金從每筆稅費(fèi)款滯納之日起據(jù)實(shí)計(jì)算，按日加收滯納稅費(fèi)款萬(wàn)分之五的滯納金,至實(shí)際繳納稅費(fèi)款之日止。依據(jù)《中人民共和國(guó)行政強(qiáng)制法》第四十五條規(guī)定，加收的滯納金以稅費(fèi)本金一倍為限。

3、濟(jì)南市中級(jí)人民法院某破產(chǎn)債權(quán)確認(rèn)糾紛二審民事判決書(2019)魯01民終4926號(hào)，不超過(guò)本金：