增值稅加計抵減的實務(wù)問題（電信服務(wù)、現(xiàn)代服務(wù)）
對于上述政策，在實務(wù)操作時，需要注意以下幾個問題：
一、生產(chǎn)、生活性服務(wù)業(yè)納稅人的范圍
39號公告規(guī)定，生產(chǎn)、生活性服務(wù)業(yè)納稅人，是指提供郵政服務(wù)、電信服務(wù)、現(xiàn)代服務(wù)、生活服務(wù)（以下稱四項服務(wù)）取得的銷售額占全部銷售額的比重超過50%的納稅人。四項服務(wù)的具體范圍按照《銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)注釋》（財稅〔2016〕36號印發(fā)）執(zhí)行。
按照上述規(guī)定，納稅人所處行業(yè)不一定在四項服務(wù)所對應(yīng)的行業(yè)內(nèi)，但要求其提供的屬于四項服務(wù)銷售額需占全部銷售額的比重超過50%！
二、銷售額的計算期間
按照39號公告的規(guī)定，根據(jù)不同時期設(shè)立的納稅人，銷售額的計算方法不同。
（一）2019年3月31日前設(shè)立的納稅人
對于2019年3月31日前設(shè)立的納稅人，若其2018年4月至2019年3月期間的四項服務(wù)銷售額（經(jīng)營期不滿12個月的，按照實際經(jīng)營期的銷售額）占全部銷售額比重超過50%，自2019年4月1日起可以適用加計抵減政策。
（二）2019年4月1日后新設(shè)立的納稅人
對于2019年4月1日后設(shè)立的納稅人，若自設(shè)立之日起3個月的四項服務(wù)銷售額占到全部銷售額比重超過50%，則自登記為一般納稅人之日起適用加計抵減政策。
三、加計抵減當年四項服務(wù)銷售額不達標的影響
如納稅人設(shè)立于2019年3月31日前，按上述原則判定后符合要求，自2019年4月1日起享受加計抵減優(yōu)惠政策。
2019年結(jié)束后，對該納稅人的銷售額進行測算，結(jié)果顯示，該納稅人2019年的四項服務(wù)銷售額占到全部銷售額比重未超過50%！
在此情況下，該納稅人2019年享受的加計抵減優(yōu)惠是否需要補稅和滯納金？
按39號公告的規(guī)定，不需要補稅，也無需繳納滯納金。2019年該納稅人的四項服務(wù)銷售額不達標，意味著2020年該納稅人不得繼續(xù)享受加計抵減優(yōu)惠。
若2020年該納稅人四項服務(wù)銷售額又滿足了要求，則該納稅人也不能追補享受加計抵減優(yōu)惠，而只能在2021年享受加計抵減優(yōu)惠。
四、可抵扣進項稅額的界定
實務(wù)操作時，納稅人取得了進項稅抵扣憑證，如何判定是否屬于可抵扣的進項稅呢？實務(wù)操作時，只需把不可抵扣的情形排除，剩下的就屬于可抵扣情形。
（一）不可抵扣的一般規(guī)定
《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附件1：《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第二十七條規(guī)定：下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣：
1、用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)和不動產(chǎn)。其中涉及的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)，僅指專用于上述項目的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)（不包括其他權(quán)益性無形資產(chǎn)）、不動產(chǎn)。
納稅人的交際應(yīng)酬消費屬于個人消費。
2、非常損失的購進貨物，以及相關(guān)的加工修理修配勞務(wù)和交通運輸服務(wù)。
3、非常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進貨物（不包括固定資產(chǎn)）、加工修理修配勞務(wù)和交通運輸服務(wù)。
4、非常損失的不動產(chǎn)，以及該不動產(chǎn)所耗用的購進貨物、設(shè)計服務(wù)和建筑服務(wù)。
5、非常損失的不動產(chǎn)在建工程所耗用的購進貨物、設(shè)計服務(wù)和建筑服務(wù)。
納稅人新建、改建、擴建、修繕、裝飾不動產(chǎn)，均屬于不動產(chǎn)在建工程。
6、購進的貸款服務(wù)、餐飲服務(wù)、居民日常服務(wù)和娛樂服務(wù)。
7、財政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。
（二）不可抵扣的特殊規(guī)定
39號公告規(guī)定，納稅人發(fā)生出口貨物勞務(wù)、發(fā)生跨境應(yīng)稅行為不適用加計抵減政策，其對應(yīng)的進項稅額均不得計提加計抵減額，無論該進項稅是否屬于上述“不可抵扣的一般規(guī)定”中所列舉的情形。
若納稅人兼營出口貨物勞務(wù)、發(fā)生跨境應(yīng)稅行為且無法劃分不得計提加計抵減額的進項稅額，按照以下公式計算：
不得計提加計抵減額的進項稅額＝當期無法劃分的全部進項稅額×當期出口貨物勞務(wù)和發(fā)生跨境應(yīng)稅行為的銷售額÷當期全部銷售額
因此，只要納稅人取得的可抵扣憑證未用于上述用途，均可常計算加計抵減的進項稅額。
五、加計抵減進項稅的扣除原則
按照39號公告規(guī)定，納稅人應(yīng)單獨核算加計抵減額的計提、抵減、調(diào)減、結(jié)余等變動情況。實際計算當期應(yīng)納增值稅時，應(yīng)先扣減常的進項稅額，而后再扣減加計抵減額。具體要求如下：
（一）計提的加計抵減額全部不能抵扣
39號規(guī)定，抵減前的應(yīng)納稅額等于零的，當期可抵減加計抵減額全部結(jié)轉(zhuǎn)下期抵減。
例1：某納稅人2019年4月銷項稅額100萬元，進項稅額90萬元，期初留抵進項稅額20萬元，本期計提加計抵減額9萬元。
由于當期常的可抵扣進項稅額110（90+20）萬元超過銷項稅100萬元，抵減前應(yīng)納稅額等于0，所以本期計提加計抵減額9萬元全部結(jié)轉(zhuǎn)下期抵減。
（二）計提的加計抵減額全部抵扣
39號規(guī)定，抵減前的應(yīng)納稅額大于零，且大于當期可抵減加計抵減額的，當期可抵減加計抵減額全額從抵減前的應(yīng)納稅額中抵減。
例2：某納稅人2019年4月銷項稅額100萬元，進項稅額60萬元，期初留抵進項稅額20萬元，本期計提加計抵減額6萬元。
由于本期銷項稅額超過了可抵扣的進項稅額和加計抵減額的合計，所以本期計提加計抵減額6萬元全部從本期應(yīng)納稅額中抵減。
（三）計提的加計抵減額部分抵扣
39號規(guī)定，抵減前的應(yīng)納稅額大于零，且小于或等于當期可抵減加計抵減額的，以當期可抵減加計抵減額抵減應(yīng)納稅額至零。未抵減完的當期可抵減加計抵減額，結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。
例3：某納稅人2019年4月銷項稅額100萬元，進項稅額60萬元，期初留抵進項稅額35萬元，本期計提加計抵減額6萬元。
本期抵減前應(yīng)納稅額5萬元（100-60-35），低于本期計提加計抵減額6萬元，所以本期計提加計抵減額6萬元中，只能有5萬元從本期應(yīng)納稅額中抵減，剩余1萬元結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。
六、加計抵減進項稅的會計處理
2019年4月19日，財政部會計司發(fā)布《關(guān)于<關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策的公告>適用<增值稅會計處理規(guī)定>有關(guān)問題的解讀》，文件規(guī)定：生產(chǎn)、生活性服務(wù)業(yè)納稅人取得資產(chǎn)或接受勞務(wù)時，應(yīng)當按照《增值稅會計處理規(guī)定》的相關(guān)規(guī)定對增值稅相關(guān)業(yè)務(wù)進行會計處理；實際繳納增值稅時，按應(yīng)納稅額借記“應(yīng)交稅費——未交增值稅”等科目，按實際納稅金額貸記“銀行存款”科目，按加計抵減的金額貸記“其他收益”科目。
依據(jù)上述規(guī)定，納稅人對于當期可抵扣進項稅，不需要計提，而是在實際納稅時才體現(xiàn)加計抵減的金額。
如上述例1，2019年4月的加計抵減額不需要做任何會計處理，但需要把當期加計抵減額在《增值稅納稅申報表附列資料（四）》中列示如下：
序號 加計抵減項目 期初余額 本期發(fā)生額 本期調(diào)減額 本期可抵減額 本期實際抵減額 期末余額
1 2 3 4=1+2-3 5 6=4-5
6 一般項目加計抵減額計算 —— 90000 0 90000 0 90000
如上述例2，需做如下會計處理：
2019年4月，按常方法計算的應(yīng)交增值稅額20萬元。
4月底會計分錄：
借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅——轉(zhuǎn)出未交增值稅 200000
貸：應(yīng)交稅費——未交增值稅 200000
5月份繳納增值稅時：
借：應(yīng)交稅費——未交增值稅 200000
貸：銀行存款 140000
其他收益 60000
在4月份的《增值稅納稅申報表附列資料（四）》中列示如下：
序號 加計抵減項目 期初余額 本期發(fā)生額 本期調(diào)減額 本期可抵減額 本期實際抵減額 期末余額
1 2 3 4=1+2-3 5 6=4-5
6 一般項目加計抵減額計算 —— 60000 0 60000 60000 0
如上述例3，需做如下會計處理：
2019年4月，按常方法計算的應(yīng)交增值稅額5萬元。
4月底會計分錄：
借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅——轉(zhuǎn)出未交增值稅 50000
貸：應(yīng)交稅費——未交增值稅 50000
5月份繳納增值稅時：
借：應(yīng)交稅費——未交增值稅 50000