拍了土地但 (不實(shí)際運(yùn)營(yíng))，是否繳納印花稅？

　　a公司財(cái)稅負(fù)責(zé)人王先生

　　在房地產(chǎn)項(xiàng)目開(kāi)發(fā)過(guò)程中，通常會(huì)由母公司通過(guò)招拍掛取得土地，而后成立項(xiàng)目公司，由項(xiàng)目公司負(fù)責(zé)具體的開(kāi)發(fā)事宜。這種情況下，項(xiàng)目公司作為最終受讓方、國(guó)有土地使用權(quán)的最終權(quán)利主體，繳納印花稅毫無(wú)爭(zhēng)議。a公司的關(guān)切點(diǎn)，其實(shí)是母公司作為《國(guó)有土地使用權(quán)出讓合同》的簽訂方，是否需要繳納印花稅?

　　國(guó)家稅務(wù)總局四川省稅務(wù)局財(cái)產(chǎn)和行為稅處處長(zhǎng)李嵐表示，印花稅法第一條明確，在中人民共和國(guó)境內(nèi)書立應(yīng)稅憑證、進(jìn)行證券交易的單位和個(gè)人，為印花稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本法規(guī)定繳納印花稅?！敦?cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于印花稅若干事項(xiàng)政策執(zhí)行口徑的公告》(財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2022年第22號(hào))進(jìn)一步明確，書立應(yīng)稅憑證的納稅人，為對(duì)應(yīng)稅憑證有直接權(quán)利義務(wù)關(guān)系的單位和個(gè)人。因此，判定主體是否需要繳納印花稅，需首先判斷其對(duì)合同是否具有直接的權(quán)利和義務(wù)關(guān)系。李嵐說(shuō)。

　　判定關(guān)鍵一：《競(jìng)買申請(qǐng)書》具體內(nèi)容

　　如何判斷a公司對(duì)《國(guó)有土地使用權(quán)出讓合同》是否具有直接的權(quán)利和義務(wù)?對(duì)此，吉林財(cái)經(jīng)大學(xué)中國(guó)大企業(yè)稅收研究所研究員鄒勝表示，a公司向自然資源部門遞交的《競(jìng)買申請(qǐng)書》，可以作為重要的判定標(biāo)準(zhǔn)。

　　鄒勝表示，根據(jù)《國(guó)土資源部關(guān)于印發(fā)〈招標(biāo)拍賣掛牌出讓國(guó)有土地使用權(quán)規(guī)范〉(試行)和〈協(xié)議出讓國(guó)有土地使用權(quán)規(guī)范〉(試行)的通知》(國(guó)土資發(fā)〔2006〕114號(hào))要求，申請(qǐng)人競(jìng)得土地后，擬成立項(xiàng)目公司進(jìn)行開(kāi)發(fā)建設(shè)的，應(yīng)在申請(qǐng)書中明確項(xiàng)目公司的出資構(gòu)成、成立時(shí)間等內(nèi)容。出讓人可以根據(jù)招拍掛出讓結(jié)果，先與競(jìng)得人簽訂《國(guó)有土地使用權(quán)出讓合同》，在競(jìng)得人按約定辦理完項(xiàng)目公司注冊(cè)登記手續(xù)后，再與項(xiàng)目公司簽訂《國(guó)有土地使用權(quán)出讓合同變更協(xié)議》。

　　鄒勝認(rèn)為，招拍掛前，a公司如果在《競(jìng)買申請(qǐng)書》中承諾，后續(xù)相關(guān)權(quán)利義務(wù)由項(xiàng)目公司承繼，那么a公司對(duì)于合同不具有直接的權(quán)利義務(wù)關(guān)系;如果在《競(jìng)買申請(qǐng)書》中未作相應(yīng)明確，那么a公司對(duì)合同有直接的權(quán)利義務(wù)關(guān)系。

　　判定關(guān)鍵二：《國(guó)有土地使用權(quán)出讓合同》條款

　　潤(rùn)置地(成都)有限公司稅務(wù)經(jīng)理張雷，具有豐富的房地產(chǎn)涉稅管理經(jīng)驗(yàn)。張雷認(rèn)為，從實(shí)務(wù)角度分析，在判定a公司是否繳納印花稅的過(guò)程中，除了需要關(guān)注《競(jìng)買申請(qǐng)書》的具體內(nèi)容外，還需要關(guān)注a公司與自然資源部門簽訂的《國(guó)有土地使用權(quán)出讓合同》的具體條款。

　　如果a公司與自然資源部門簽訂《國(guó)有土地使用權(quán)出讓合同》時(shí)，在相關(guān)條款中注明辦理完項(xiàng)目公司注冊(cè)登記手續(xù)后，相關(guān)權(quán)利義務(wù)由項(xiàng)目公司承繼。三方簽訂補(bǔ)充協(xié)議，辦理主體變更，則a公司只是名義上的合同簽訂方，并不是實(shí)際的合同權(quán)利義務(wù)方。真需要履行相關(guān)權(quán)利義務(wù)的是項(xiàng)目公司。此時(shí)，a公司不需要就土地合同繳納印花稅。濟(jì)南市稅務(wù)局公職律師王維順進(jìn)一步解釋，當(dāng)項(xiàng)目公司成立之后，a公司依照合同約定，與自然資源部門辦理了主體變更，事實(shí)上是對(duì)a公司代為簽訂合同的追認(rèn)，不違背民法典中對(duì)合同效力的有關(guān)規(guī)定。原《國(guó)有土地使用權(quán)出讓合同》與補(bǔ)充協(xié)議可視為一個(gè)完整的合同。

　　未來(lái)趨勢(shì)：僅由項(xiàng)目公司繳納受讓方印花稅

　　鄒勝認(rèn)為，a公司不需繳納受讓方印花稅的前提，是項(xiàng)目公司全面承繼了《國(guó)有土地使用權(quán)出讓合同》的權(quán)利義務(wù)，具體體現(xiàn)在以下三個(gè)方面：一是a公司、項(xiàng)目公司、政府部門三方簽訂變更協(xié)議或補(bǔ)充合同，將土地受讓人變更為項(xiàng)目公司;二是政府部門出讓土地的用途、規(guī)劃等條件不變的情況下，簽署變更協(xié)議或補(bǔ)充合同時(shí)，土地價(jià)款總額不變;三是項(xiàng)目公司股權(quán)結(jié)構(gòu)等相關(guān)情況與a公司在《競(jìng)買申請(qǐng)書》以及《國(guó)有土地使用權(quán)出讓合同》中的約定一致。

　　也就是說(shuō)，如果項(xiàng)目公司為a公司依照競(jìng)買約定設(shè)立的，同時(shí)補(bǔ)充協(xié)議中明確項(xiàng)目公司為土地受讓方，并保證土地用途、規(guī)劃和土地價(jià)款不變，那么，a公司不用繳納受讓方的印花稅。

　　采訪中，記者還發(fā)現(xiàn)，一些大型房地產(chǎn)企業(yè)在拍地后，選擇及時(shí)成立項(xiàng)目公司，由項(xiàng)目公司直接與自然資源部門簽訂《國(guó)有土地使用權(quán)出讓合同》，這樣，只需由項(xiàng)目公司繳納受讓方印花稅。