研發(fā)費(fèi)用歸集方法調(diào)整 (是否影響核算)，需不需 (要科目重分類)
會(huì)計(jì)政策是企業(yè)在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告中所采用的原則、基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)處理方法，而會(huì)計(jì)政策變更則是對(duì)企業(yè)之前采用的會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和列報(bào)的改變，也就是對(duì)相同的交易或者事項(xiàng)由原來(lái)采用的會(huì)計(jì)政策改用另一會(huì)計(jì)政策的行為。比如，研發(fā)費(fèi)用歸集方法的調(diào)整就屬于會(huì)計(jì)政策變更的一種類型。
研發(fā)費(fèi)用歸集方法政策變更的起因
會(huì)計(jì)政策變更原因無(wú)外乎兩類：一類是法律、行政法規(guī)或國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度等要求變更;另一類則著企業(yè)認(rèn)為會(huì)計(jì)政策的變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的會(huì)計(jì)信息，也可以進(jìn)行變更。實(shí)務(wù)中，大多數(shù)企業(yè)選擇第一類。
對(duì)于研發(fā)費(fèi)用歸集列報(bào)辦法的政策變更其實(shí)早在財(cái)政部于2018年6月15日發(fā)布的《財(cái)政部關(guān)于修訂印發(fā)2018年度一般企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表格式的通知》(財(cái)會(huì)〔2018〕15號(hào))就已提及;因租賃準(zhǔn)則等內(nèi)容的修訂，2019年4月，財(cái)政部發(fā)布《財(cái)政部關(guān)于修訂印發(fā)2019年度一般企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表格式的通知》(財(cái)會(huì)〔2019〕6號(hào))，該號(hào)文覆蓋了之前的15號(hào)文，但財(cái)報(bào)項(xiàng)目有關(guān)研發(fā)費(fèi)用的規(guī)定并未有改動(dòng)：根據(jù)財(cái)會(huì)20196號(hào)要求，對(duì)應(yīng)到研發(fā)費(fèi)用這個(gè)列報(bào)項(xiàng)目，在利潤(rùn)表中新增研發(fā)費(fèi)用行項(xiàng)目，并將利潤(rùn)表中原計(jì)入管理費(fèi)用項(xiàng)目的研發(fā)費(fèi)用在這個(gè)新增的項(xiàng)目中單獨(dú)列示。
研發(fā)費(fèi)用歸集方法政策變更會(huì)計(jì)處理涉及的調(diào)整
根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理會(huì)涉及兩類調(diào)整：追溯調(diào)整法和未來(lái)適用法。追溯調(diào)整法涉及政策變更的累積影響數(shù)，需要按照變更后的會(huì)計(jì)政策對(duì)以前各期追溯計(jì)算的列報(bào)前期最早期初留存收益應(yīng)有金額與現(xiàn)有金額之間的差額。未來(lái)適用法則簡(jiǎn)單得多，不需要計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更產(chǎn)生的累積影響數(shù)，也無(wú)須重編以前年度的財(cái)務(wù)報(bào)表。
鑒于《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局 科學(xué)技術(shù)部關(guān)于完善研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策的通知》(財(cái)稅〔2015〕119號(hào))、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策有關(guān)問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第97號(hào))、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除歸集范圍有關(guān)問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2017年第40號(hào))以及科學(xué)技術(shù)部 財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局于2016年修訂后的《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法》(國(guó)科發(fā)火〔2016〕32號(hào))、《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理工作指引》(國(guó)科發(fā)火〔2016〕195號(hào))等相關(guān)規(guī)定的研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除、高企研發(fā)引用的主體文件在2018之前已基本成型，財(cái)會(huì)〔2018〕15號(hào)、財(cái)會(huì)〔2019〕6號(hào)的研發(fā)費(fèi)用歸集方法的調(diào)整僅對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)產(chǎn)生影響，并未對(duì)變更前后的資產(chǎn)總額、負(fù)債總額、凈資產(chǎn)和凈利潤(rùn)產(chǎn)生影響。
因此，公司對(duì)研發(fā)費(fèi)用歸集辦法調(diào)整，在利潤(rùn)表中新增研發(fā)費(fèi)用項(xiàng)目，將原管理費(fèi)用中的研發(fā)費(fèi)用調(diào)整至研發(fā)費(fèi)用科目只是單獨(dú)列示，并未對(duì)公司凈資產(chǎn)和凈利潤(rùn)產(chǎn)生影響，也未影響到列報(bào)前期留存收益。另外，實(shí)務(wù)中也有企業(yè)將原按照發(fā)生歸屬歸集在營(yíng)業(yè)成本中的研發(fā)費(fèi)用調(diào)整至研發(fā)費(fèi)用項(xiàng)目單獨(dú)列示此處研發(fā)費(fèi)用項(xiàng)目歸集對(duì)象并不是研究開(kāi)發(fā)活動(dòng)過(guò)程中發(fā)生的費(fèi)用化支出，而是能夠歸集入產(chǎn)品成本的部分，比如外購(gòu)一項(xiàng)專利權(quán)用于生產(chǎn)新產(chǎn)品。
對(duì)研發(fā)費(fèi)用歸集方法的調(diào)整，不少企業(yè)采用了對(duì)可比會(huì)計(jì)期間的比較數(shù)據(jù)進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整的做法，比如亞廈股份(002375)、三鋼閩光(002110)。
自主研發(fā)的研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用核算方法
依據(jù)財(cái)會(huì)〔2018〕15號(hào)等文規(guī)定，研發(fā)費(fèi)用項(xiàng)目反映企業(yè)進(jìn)行研究與開(kāi)發(fā)過(guò)程中發(fā)生的費(fèi)用化支出，以及計(jì)入管理費(fèi)用的自行開(kāi)發(fā)無(wú)形資產(chǎn)的攤銷。該項(xiàng)目應(yīng)根據(jù)管理費(fèi)用科目下的研究費(fèi)用明細(xì)科目的發(fā)生額，以及管理費(fèi)用科目下的無(wú)形資產(chǎn)攤銷明細(xì)科目的發(fā)生額分析填列。
目前，自主研發(fā)的研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用核算存有兩種方法：
第一種是在成本類科目設(shè)置研發(fā)支出，分別按費(fèi)用化支出資本化支出核算：不滿足資本化條件的計(jì)入費(fèi)用化支出，滿足資本化條件的計(jì)入資本化支出;期末，將明細(xì)科目歸集的費(fèi)用化支出金額轉(zhuǎn)入管理費(fèi)用(研發(fā)費(fèi)用)科目，資本化支出部分在達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)，轉(zhuǎn)入無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行核算。
第二種是對(duì)費(fèi)用部分在管理費(fèi)用下設(shè)研發(fā)費(fèi)用明細(xì)核算，資本化部分滿足條件確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)。
筆者再次提醒，研發(fā)費(fèi)用歸集方法調(diào)整只是財(cái)報(bào)列報(bào)方法的改變，這種改變并未影響企業(yè)對(duì)研發(fā)活動(dòng)的核算，尤其是有些企業(yè)仍然使用管理費(fèi)用對(duì)研發(fā)活動(dòng)的費(fèi)用化部分進(jìn)行核算只是列報(bào)時(shí)候，企業(yè)需要對(duì)這部分進(jìn)行剝離，將管理費(fèi)用科目明細(xì)下的研發(fā)費(fèi)用列報(bào)到利潤(rùn)表研發(fā)費(fèi)用項(xiàng)目下。
如何處理利潤(rùn)表和企業(yè)所得稅匯算清繳相關(guān)附表數(shù)據(jù)的銜接
研發(fā)費(fèi)用歸集采用的是會(huì)計(jì)核算口徑，也就是按《財(cái)政部關(guān)于企業(yè)加強(qiáng)研發(fā)費(fèi)用財(cái)務(wù)管理的若干意見(jiàn)》(財(cái)企〔2007〕194號(hào))核算的口徑，該口徑是研發(fā)費(fèi)用的加計(jì)扣除，高企研發(fā)費(fèi)用歸集的前提和基礎(chǔ)。這個(gè)會(huì)計(jì)核算研發(fā)費(fèi)用數(shù)據(jù)在利潤(rùn)表和企業(yè)所得稅匯算清繳相關(guān)附表的銜接，有幾點(diǎn)需要注意的地方：
?、傺芯块_(kāi)發(fā)費(fèi)用核算上采用研發(fā)支出，且適用企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的，對(duì)研發(fā)活動(dòng)費(fèi)用化部分單獨(dú)使用研發(fā)費(fèi)用科目進(jìn)行核算的企業(yè)，在填報(bào)企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)，需要將相關(guān)研究開(kāi)發(fā)活動(dòng)費(fèi)用化部分金額(年度利潤(rùn)表研發(fā)費(fèi)用項(xiàng)目金額)填入企業(yè)所得稅匯算清繳附表《期間費(fèi)用明細(xì)表》(a104000)管理費(fèi)用第19欄研究費(fèi)用相應(yīng)列次中。
?、趫?zhí)行小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的，發(fā)生的交易或者事項(xiàng)該準(zhǔn)則未作規(guī)范，這類企業(yè)的研發(fā)費(fèi)用核算可以參照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理執(zhí)行。研發(fā)費(fèi)用的項(xiàng)目在財(cái)報(bào)列報(bào)上，還是在管理費(fèi)用下單獨(dú)列示。
?、鄹鶕?jù)國(guó)家稅務(wù)總局公告2018年第58號(hào)規(guī)定，小型微利企業(yè)所得稅匯算清繳申報(bào)免于填報(bào)《期間費(fèi)用明細(xì)表》(a104000)等附表。如享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除等稅收優(yōu)惠的，建議還是要做好相關(guān)明細(xì)核算和輔助賬的記錄。
來(lái)源：雁言稅語(yǔ) 作者：郭琪燕 2022.07.25
研發(fā)費(fèi)用歸集又出新變化
近日，國(guó)家稅務(wù)總局上海稅務(wù)局更新了研發(fā)支出輔助賬表格樣式，較之前的研發(fā)支出輔助賬表格來(lái)說(shuō)，該表格增加了兩欄，分別為會(huì)計(jì)憑證記載金額、稅收口徑歸集金額。具體樣式如下：
針對(duì)這一變化，一些企業(yè)在填寫過(guò)程中不可避免的會(huì)產(chǎn)生一些疑問(wèn)，例如兩種歸集金額存在何種差異？企業(yè)又該如何準(zhǔn)確進(jìn)行核算？本文將根據(jù)現(xiàn)行有效的相關(guān)法規(guī)并結(jié)合實(shí)務(wù)中的操作經(jīng)驗(yàn)對(duì)此變化做出相應(yīng)解析。
一、研發(fā)費(fèi)用歸集的會(huì)計(jì)核算、高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定和加計(jì)扣除三個(gè)口徑比較
1、會(huì)計(jì)核算口徑，由《財(cái)政部關(guān)于企業(yè)加強(qiáng)研發(fā)費(fèi)用財(cái)務(wù)管理的若干意見(jiàn)》（財(cái)企〔2007〕194號(hào)）規(guī)范。該口徑下的研發(fā)費(fèi)用主要目的是為了準(zhǔn)確核算研發(fā)活動(dòng)支出，而企業(yè)研發(fā)活動(dòng)是企業(yè)根據(jù)自身生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況自行判斷的，除該項(xiàng)活動(dòng)應(yīng)屬于研發(fā)活動(dòng)外，并無(wú)過(guò)多限制條件。
2、高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定口徑，由《科技部 財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于修訂印發(fā)〈高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理工作指引〉的通知》（國(guó)科發(fā)火〔2016〕195號(hào)）規(guī)范。該口徑的研發(fā)費(fèi)用主要目的是為了判斷企業(yè)研發(fā)投入強(qiáng)度、科技實(shí)力是否達(dá)到高新技術(shù)企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，因此對(duì)人員費(fèi)用、其他費(fèi)用等方面有一定的限制。
3、加計(jì)扣除稅收規(guī)定口徑，由財(cái)稅〔2015〕119號(hào)文件和97號(hào)公告、40號(hào)公告規(guī)范。該口徑的研發(fā)費(fèi)用主要目的是為了細(xì)化哪些研發(fā)費(fèi)用可以享受加計(jì)扣除政策，引導(dǎo)企業(yè)加大核心研發(fā)投入，因此政策口徑最小?？杉佑?jì)范圍針對(duì)企業(yè)核心研發(fā)投入，主要包括研發(fā)直接投入和相關(guān)性較高的費(fèi)用，對(duì)其他費(fèi)用有一定的比例限制。應(yīng)關(guān)注的是，允許扣除的研發(fā)費(fèi)用范圍采取的是列舉方式，即政策規(guī)定中沒(méi)有列舉的加計(jì)扣除項(xiàng)目，不可以享受加計(jì)扣除優(yōu)惠。
以上三個(gè)歸集口徑的范圍依次是：會(huì)計(jì)口徑大于高新口徑大于加計(jì)扣除口徑，實(shí)務(wù)中，一般情況下加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用通常占高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用的60%至70%較為合理。
二、研發(fā)費(fèi)用核算新要求
2018年6月，財(cái)政部《關(guān)于修訂印發(fā)2018年度一般企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表格式的通知》（財(cái)會(huì)〔2018〕15號(hào)），附件中的一般企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表增加了一級(jí)科目研發(fā)費(fèi)用。研發(fā)費(fèi)用反映企業(yè)進(jìn)行研發(fā)過(guò)程中發(fā)生的費(fèi)用化支出。
根據(jù)上述三種歸集口徑的差異、研發(fā)費(fèi)用核算的新要求以及上海市稅務(wù)局對(duì)研發(fā)支出輔助賬表格的更新，可以分析出，稅務(wù)機(jī)關(guān)在本年度審查研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除時(shí)，可能會(huì)要求企業(yè)只有在研發(fā)費(fèi)用項(xiàng)下的費(fèi)用才允許加計(jì)扣除。因此，建議企業(yè)在匯算清繳前，應(yīng)提前將符合加計(jì)扣除要求的研發(fā)費(fèi)用的科目進(jìn)行調(diào)整，從而避免企業(yè)無(wú)法享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除優(yōu)惠政策的風(fēng)險(xiǎn)。