舊改涉稅處理核心規(guī)則解析（舊改涉稅疑難事項）

一直以來，“三舊”改造涉及稅種多且復雜，由于不同交易模式下的涉稅環(huán)節(jié)、稅收處理規(guī)則均有所不同，對于被拆遷方、拿地方而言，其稅務處理規(guī)則始終難以形成科學的體系，各類解讀往往也僅局限于某個問題的抽象規(guī)定。889號文盡管全面總結了各類改造模式下的涉稅處理，但對于納稅人而言，短時間內消化、記憶如此大量抽象的政策內容亦非易事。故筆者本文的初衷，是先分別通過兩類核心主體（被拆遷人、合作方）參與舊改最核心的交易（拆與補）涉及一般規(guī)則，幫助納稅人掌握表面復雜的舊改政策核心實質，從宏觀上最高效、清晰理解舊改的核心兩類主體（被拆遷人與合作方）稅務處理（以及部分需關注的特殊事項處理），為合理規(guī)劃選擇參與舊改的模式，控制涉稅風險提供整體的思路。對于各類細分模式下的稅務合規(guī)處理，本文后續(xù)專題將陸續(xù)逐一介紹。

一、889號文下的兩類十種舊改類型

二、舊改規(guī)則解讀的核心—主體與交易

不同主體在不同交易模式下的稅收處理規(guī)則不同，總結我國舊改涉稅法律、法規(guī)、規(guī)章及廣東889號文，舊改涉稅核心主體及核心涉稅環(huán)節(jié)可歸納為：

三、舊改交易實質及各方在稅務上應關注的重點

對被拆遷方而言：關注不同方式下取得當期補償收益的稅務處理不同；

對合作方而言：關注支付成本的稅盾效應。由于合作方是通過承擔補償對價，如支付現金或實物補償、配建物業(yè)建設、復建地塊物業(yè)建設等義務換取土地使用權（盡管也存在通過土地整理勞務等方式取得當期收益，但合作方關心重點應放在成本扣除角度），補償成本計入土地對價，不同改造方式下稅收成本的確認是存在顯著差異的（如是否能抵減增值稅銷項、能否加計扣除），其最終也影響了未來運營的稅負和投資收益率。

四、被拆遷人的稅務處理一般規(guī)則要點

五、合作方的稅務處理一般規(guī)則要點

對于合作方而言，現金補償模式下，增值稅可在未來開發(fā)項目銷售中抵減銷項；實物補償則無法抵減。

但是，對于增值稅銷項抵減金額在土地增值稅中的處理，實務中存在兩種一件：

一是認為應當沖減成本：根據財會201622號文，抵減銷項稅金應沖減成本，并且不能加計扣除；

二是認為應當調增土增稅清算收入，依據為國家稅務總局2016年70號公告，土地增值稅清算收入=全部價款及價外費用-增值稅銷項稅額（或增值稅不含稅價+抵減銷項稅額）。

筆者傾向認可第二種觀點，此外，根據穗地稅函2016188號文第一條規(guī)定，納稅人銷售自行開發(fā)的房地產項目,且選用增值稅一般計稅方法計稅的,按規(guī)定允許以本項日土地價款扣減銷售額而減少的銷項稅金,不調減納稅人在土地增值稅清算時確認的土地成本。故對于土地增值稅清算收入應當調增，但不扣減土地成本。

結合上例分析，增值稅抵減的情形下，土增稅清算收入將會調增，意味納稅人將承擔更多高稅率的土地增值稅；反之，增值稅銷項不抵減，納稅人會多繳納增值稅，但承擔土增稅會相應減少。對于補償模式選擇的規(guī)劃，仍需結合對項目增值率的預估判定，通常而言，對于增值率高的項目，實物補償較優(yōu)；增值率較低的項目，現金補償較優(yōu)。

以上思考供參考交流使用。對于各類細分模式下的稅務合規(guī)處理，本文后續(xù)專題將陸續(xù)逐一介紹。