74號公告出臺的背景（個人所得稅法）
在個稅修訂之前，按“其他所得”稅目征稅的收入共計十項。隨之而來的問題是：這些“其他所得”怎么辦？比較重要的例如房屋產(chǎn)權無償贈與他人取得的受贈所得等。房屋是中國居民持有和交易的主要資產(chǎn)類型，如果對這一事項不再征稅，實踐中如何對假贈與真轉(zhuǎn)讓的行為進行征管？
帶著這個疑問，就不難理解個稅條例草案中為何試圖新設“視同銷售”條款（原第16條）。但該條款也是按下葫蘆浮起瓢，在引起廣泛爭議后被刪除。原因在于，如果設置視同銷售條款，意味原先不征稅的大部分贈與所得都可能納入征稅范圍，且向贈與方（未獲取所得的一方）進行征稅，實踐中也面臨征管阻力。
“其他所得”類收入如何處理
根據(jù)現(xiàn)行個稅規(guī)定結(jié)合立法部門的答復，對于“其他所得”類收入，其實只存在兩種解決路徑：（1）法律另行作出規(guī)定；（2）對現(xiàn)有所得類型進行擴張解釋?？紤]到立法部門認為現(xiàn)行列明的所得已經(jīng)比較全面。據(jù)此，恐怕只有選項二的路徑。好在現(xiàn)行個稅條例中在規(guī)定上留下了解釋空間。根據(jù)第六條，“……個人取得的所得，難以界定應納稅所得項目的，由國務院稅務主管部門確定?！?/p>
74號公告試圖解決的問題：分類稅制下缺失的兜底條款
所得稅法的征稅模式
所得稅法顧名思義是對所得征稅，但何種經(jīng)濟上的所得在法律上屬于應稅所得，各國立法存在差異（征管、收入與政策等因素的考量）。例如，基于贈與的受贈所得在很多國家不被視為應稅所得。一國稅法厘清了應稅所得的范圍，同時也意味著決定了其征稅的模式。理論上主要存在兩種，即分類（schedular）和綜合（global）。分類模式是列舉不同類型的所得，并分別計算征稅。而綜合模式一般不區(qū)分所得類型，符合其所得定義的均為應稅所得，除非法律另有規(guī)定?？v觀各國實踐，很少有國家采取純粹的單一模式，都是立足于某一模式下又具有另一模式的特點。例如，美國是綜合稅制，但是其對長期資本利得適用優(yōu)惠稅率。盡管如此，不同征稅模式在具體體例上還是存在較大差異。以美國、英國和德國為例:
稅屋提示——被遮擋部分內(nèi)容為“列舉了不能歸入前述所得類型且由稅法所明確規(guī)定的所得”
綜上，美國稅法中也對具體所得類型進行了列舉，但未列舉的所得并非不征稅。在分類稅制的國家（歐洲比較典型）則恰恰相反，采取的是列舉的方式。如果一項所得不能歸類至某一具體所得類型，往往不被征稅。此時，作為所得類型兜底條款的“其他所得”稅目就十分重要，其留下了法律上的靈活度，將一些經(jīng)濟上的所得納入稅法應稅所得的動態(tài)調(diào)整之中。值得說明的是，在分類稅制下，“其他所得”等類似稅目并不是可以隨意征稅的法律依據(jù)。一般而言，需要遵循稅收法定原則，以成文的方式對應征稅的具體收入類型進行列舉。
偶然所得能代替其他所得嗎？
回頭來看中國的個人所得稅法，分類稅制的特征是明顯的。在修訂之前，個稅還遵循了“列舉項目+兜底條款”的體例。原個稅第二條規(guī)定，“下列各項個人所得，應當繳納個人所得稅：……十一、經(jīng)國務院財政部門確定征稅的其他所得”。其他所得被刪去后，根據(jù)74號公告的規(guī)定，十項中的四項“其他所得”收入認定為“偶然所得”進行征稅。這可行嗎？我們來看看稅法規(guī)定。
根據(jù)個稅條例第六條第（九）項，“偶然所得，是指個人得獎、中獎、中彩以及其他偶然性質(zhì)的所得?！逼鋵崗奈牧x解釋看，這里的偶然所得就是所得稅理論中經(jīng)常討論的意外所得（windfall）。windfall顧名思義是被風吹落在地上的東西，這類所得的主要特征在于雙方之間所進行的財產(chǎn)或經(jīng)濟利益轉(zhuǎn)移沒有對價或者給付的對價不充分。盡管各國立法有差異（可能會就該項下的具體收入設立獨立的所得類型），但大致涵蓋了贈與、繼承、賭博、中獎、獎金或獎勵等事項。
從這一角度審視，房屋贈與他人取得的所得、促銷網(wǎng)絡紅包等收入確實符合廣義的偶然所得。公告的政策解讀似乎也印證了這一思路，“原按其他所得項目征稅的部分收入具有一定的偶然性質(zhì)，《公告》將其調(diào)整為按照偶然所得項目征稅”。
但值得指出的，客觀上也肯定存在其他類型的所得難以落入廣義的“偶然所得”范圍中。如果一項所得確實無法放入現(xiàn)行個稅法明文列舉的九項所得類型中，考慮到其他所得稅目已經(jīng)被刪除，依據(jù)現(xiàn)行稅法則不應被征稅。當然，我們認為，現(xiàn)行九類所得的列舉已經(jīng)相對較為充分，如果合理運用和歸類，存在規(guī)則空間涵蓋絕大部分應征稅的收入類型。
74號公告具體內(nèi)容評析
74號公告的內(nèi)容比較簡單，僅是為了銜接新稅法的規(guī)定，對以往按“其他所得”征收的收入做進一步地清理。部分進行了稅目的調(diào)整，部分進行了廢止。但涉及所得計算方法的規(guī)定仍然保留在原有的稅收文件中。
1.調(diào)整的收入類型（4項）
2.廢止的收入類型（6項）
原有按“其他所得”征收的包括攬儲獎金、科學院院士榮譽獎金、未出險人壽保險戶的利息、無保險賠款優(yōu)待收入、證券交易手續(xù)費返還/回扣收入、解除房屋買賣合同違約金在內(nèi)的六項所得，公告根據(jù)經(jīng)濟社會的發(fā)展變化進行了廢止。
值得提及的是合同違約金的處理。原有稅收文件中對于房屋買賣合同違約金的個稅征收僅限于購房人因不能辦理按揭貸款導致無法購房的情形。這是否意味著合同違約金事項原則上將不做應稅所得進行處理？合同違約金所涉情形廣泛。與房屋買賣相關的還包括遲延交付以及瑕疵履行的違約金等。很多違約金（還有合同締約前的定金）不僅僅是補償?shù)男再|(zhì)，往往還具有懲罰性，具有較強經(jīng)濟所得的屬性。未來還是可以考慮做一些差異化的技術性安排。例如如果是合同項下獲取所得一方所取得的違約金，其實可以合并至合同對價一并處理?，F(xiàn)行規(guī)定中已經(jīng)有類似規(guī)定，如股權轉(zhuǎn)讓事項中轉(zhuǎn)讓方個人取得的違約金為作為財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入處理。但對于合同另一方而言，可以考慮將部分明顯具有懲罰性的違約金以及定金納入所得征收范圍。
結(jié)語
瑕不掩瑜，總體而言我們對于74號公告的內(nèi)容還是贊同的。公告回應了稅收征管中的法律依據(jù)缺失問題，在平移原有“其他所得”相關規(guī)定的基礎上，進一步厘清所得的征稅范圍。但如前所述偶然所得畢竟不同于其他所得，難以完全發(fā)揮分類稅制下兜底條款的作用。未來在對某一項所得是否應稅進行判斷時，應明確是屬于稅法的解釋（屬于哪類所得）還是行使征稅權（對列舉外的所得征稅），這其中的法律程序和權限要求存在本質(zhì)差異。