消費(fèi)稅避稅方式(消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅反避稅的一般方法)

（一）對(duì)稅率的檢查

目前，我國(guó)現(xiàn)行稅制中的消費(fèi)稅是按不同產(chǎn)品分別設(shè)計(jì)高低不同的稅率，稅率檔次較多。當(dāng)企業(yè)為一個(gè)人的聯(lián)合企業(yè)或企業(yè)集團(tuán)時(shí)，內(nèi)部各分廠及所屬商店、勞動(dòng)服務(wù)公司等，在彼此間購(gòu)銷商品，一般反避稅檢查方法，進(jìn)行連續(xù)加工或銷售時(shí)，通過(guò)內(nèi)部訂價(jià)，便可以微妙而有效地達(dá)到整個(gè)聯(lián)合企業(yè)避稅的目的。即當(dāng)適用高稅率的分廠將其產(chǎn)品賣給低稅率分廠時(shí)，通過(guò)制定較低的內(nèi)部?jī)r(jià)，便把商品原有的一部分價(jià)值由稅率高的部門轉(zhuǎn)到稅率低的部門。適用高稅率的企業(yè)，銷售收入減少，應(yīng)納稅額減少；而適用低稅率的企業(yè)，產(chǎn)品銷售收入不變，應(yīng)納稅額不變，這樣從總體上逃避了稅收。

這就要求稅務(wù)人員必須了解聯(lián)合企業(yè)下屬各分廠之間彼此購(gòu)銷產(chǎn)品的價(jià)格，是否與該種產(chǎn)品的市場(chǎng)價(jià)格相符。若相差懸殊，有避稅之嫌，在征稅時(shí)，應(yīng)要求企業(yè)內(nèi)部備分廠之間購(gòu)銷商品按市場(chǎng)價(jià)格計(jì)算銷售收入，并據(jù)以計(jì)稅。

（二）對(duì)委托加工產(chǎn)品的檢查

現(xiàn)行稅法規(guī)定，工業(yè)企業(yè)自制產(chǎn)品銷售時(shí)，按產(chǎn)品的適用稅率，依銷售收入計(jì)算繳納消費(fèi)稅；工業(yè)企業(yè)接受其它企業(yè)、單位個(gè)人委托加工的產(chǎn)品，僅就企業(yè)收取的加工費(fèi)收入計(jì)算繳納增值稅，稅率5%.顯然，工業(yè)企業(yè)制造出同樣的產(chǎn)品，如屬受托加工則比自制產(chǎn)品稅負(fù)輕。因此，一些企業(yè)為了減輕稅收負(fù)擔(dān)，逃避消費(fèi)稅的繳納，總是利用這一政策，運(yùn)用各種手段，將自制產(chǎn)品偽裝成受托加工產(chǎn)品，以此來(lái)減輕稅負(fù)。比如，當(dāng)企業(yè)按照合同為其它企業(yè)加工定做產(chǎn)品時(shí)，先將本企業(yè)生產(chǎn)該產(chǎn)品所需要耗用的原材料以“賣給對(duì)方”的名義轉(zhuǎn)入往來(lái)賬，待產(chǎn)品生產(chǎn)出來(lái)后，不做產(chǎn)品銷售處理，而是向購(gòu)貸方分別收取材料款和加工費(fèi)。也有的企業(yè)在采購(gòu)原材料時(shí)，就以購(gòu)貨方名義進(jìn)料。

為堵塞漏洞，國(guó)家稅法明確規(guī)定：委托加工產(chǎn)品是指由委托方提供原材料或主要材料，受托方只收取加工費(fèi)和代墊部分輔助材料加工的產(chǎn)品。對(duì)由受托方提供原材料或受托方先將原材料賣給委托方，再接受加工的產(chǎn)品，以及由受托方以委托方名義購(gòu)進(jìn)原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品，不論企業(yè)在財(cái)務(wù)上是否作銷售處理，均應(yīng)按照自制產(chǎn)品繳納消費(fèi)稅。

要有效地對(duì)這種行為給予糾和制裁，還需要加強(qiáng)對(duì)納稅人經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)上的檢查。具體檢查方法如下：

由于真的委托加工，一般受托方與委托方需簽訂委托加工產(chǎn)品的合同，委托方帶來(lái)的原材料成為代管物資，受托企業(yè)一般要在“委托加工來(lái)料備查薄”中登記，而不記入往來(lái)賬等本企業(yè)賬中。因此，若企業(yè)有委托加工業(yè)務(wù)，首先審查其是否有委托加工合同及所規(guī)定的原材料來(lái)源等內(nèi)容。同時(shí)可審查往來(lái)賬，看往來(lái)賬上是否有原材料，并核實(shí)原材料是否屬企業(yè)自用的材料。這樣便可以確定企業(yè)的委托加工業(yè)務(wù)是否真實(shí)可靠，便于據(jù)實(shí)收、補(bǔ)稅款。

一般反避稅檢查方法，營(yíng)業(yè)稅的反避稅檢查

營(yíng)業(yè)稅是對(duì)規(guī)定的提供商品或勞務(wù)的全部收入征收的一種稅，它是一個(gè)古老的稅種。目前，除我國(guó)之外，還有一些國(guó)家征收營(yíng)業(yè)稅。

關(guān)于營(yíng)業(yè)稅反避稅，在檢查其銷售收入時(shí)，與增值稅的銷售收入檢查方法一致；在稅率上，也要注意其使用上的合法性。這里重點(diǎn)提出營(yíng)業(yè)稅中兩個(gè)特有情況。

有些從事服務(wù)業(yè)務(wù)的納稅人為了少納營(yíng)業(yè)稅，將提供服務(wù)時(shí)實(shí)際收取的服務(wù)收入分解為服務(wù)收入和附加費(fèi)，或巧立名目另收取材料費(fèi)、供暖費(fèi)、報(bào)刊費(fèi)、基建費(fèi)、保安費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等，分別開發(fā)票。將提供服務(wù)時(shí)耗用的材料、燃料及其它費(fèi)用從服務(wù)業(yè)務(wù)收入中單獨(dú)列出來(lái)，以紅字沖減材料及有關(guān)費(fèi)用賬，或記入往來(lái)賬，然后按被縮小的服務(wù)收入來(lái)繳納營(yíng)業(yè)稅，以逃避部分稅款的繳納。

另外，由于旅游業(yè)務(wù)的計(jì)稅依據(jù)為旅游費(fèi)收入，而旅游部門為旅游者付給其它單位的食、宿和交通費(fèi)用，按照現(xiàn)行稅法規(guī)定，可以從旅游費(fèi)收入中扣除。納稅人很容易利用這一點(diǎn)，將本單位經(jīng)營(yíng)中的一些費(fèi)用開支混入為旅游者支付給其它單位的費(fèi)用中，一并抵減旅游費(fèi)收入，縮小計(jì)稅收入，減少應(yīng)納的營(yíng)業(yè)稅。

對(duì)上述現(xiàn)象，稅務(wù)部門應(yīng)加強(qiáng)稅務(wù)檢查，注意檢查材料及各種費(fèi)用賬戶的紅字沖減現(xiàn)象，對(duì)業(yè)務(wù)收入不常的企業(yè)單位，應(yīng)特別加強(qiáng)對(duì)原始憑證的審核，堵住這方面逃避稅收的漏洞。

關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的反避稅方法

利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)在跨國(guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間進(jìn)行收入和費(fèi)用的分配以及利潤(rùn)的轉(zhuǎn)移，是跨國(guó)公司進(jìn)行國(guó)際避稅最常見的一種手段。不合理的轉(zhuǎn)讓定價(jià)必造成收入和費(fèi)用不合理的國(guó)際分配格局，從而影響有關(guān)國(guó)家的切身利益。因此，世界上已經(jīng)有近70個(gè)國(guó)家在國(guó)內(nèi)稅法中規(guī)定，對(duì)跨國(guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間不合理的轉(zhuǎn)讓定價(jià)，本國(guó)稅務(wù)部門要進(jìn)行一定調(diào)整。這種轉(zhuǎn)讓定價(jià)的調(diào)整措施既維護(hù)了有關(guān)國(guó)家的稅收利益，同時(shí)對(duì)跨國(guó)公司的國(guó)際避稅行為也構(gòu)成了一種障礙。？？在吸收國(guó)外經(jīng)驗(yàn)做法的基礎(chǔ)上，1991年我國(guó)公布實(shí)施的《中人民共和國(guó)外商企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》引入了調(diào)整轉(zhuǎn)讓定價(jià)的稅則，為開展反避稅工作提供了法律保證。該法第13條規(guī)定：

“外商投資企業(yè)或者外國(guó)企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立的從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)，應(yīng)按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)收取或者支付價(jià)款、費(fèi)用。不按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)收取或者支付價(jià)款，而減少其應(yīng)納稅所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)進(jìn)行合理調(diào)整”。

這就要求稅務(wù)部門判定跨國(guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間交易的轉(zhuǎn)讓定價(jià)是否合理，確定在不合理的情況下如何調(diào)整其價(jià)格。

關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的調(diào)整標(biāo)準(zhǔn)

根據(jù)常交易原則，在判定關(guān)聯(lián)企業(yè)之間交易的轉(zhuǎn)讓定價(jià)是否合理，可以采用以下標(biāo)準(zhǔn)。

（一）市場(chǎng)標(biāo)準(zhǔn)

即以非關(guān)聯(lián)的獨(dú)立競(jìng)爭(zhēng)企業(yè)在市場(chǎng)上進(jìn)行同類交易的市場(chǎng)價(jià)格，作為關(guān)聯(lián)企業(yè)之間進(jìn)行交易所應(yīng)使用的價(jià)格。這里的市場(chǎng)價(jià)格，首先應(yīng)該是關(guān)聯(lián)企業(yè)集團(tuán)中的成員企業(yè)與非關(guān)聯(lián)企業(yè)進(jìn)行同類交易所使用的價(jià)格，如果成員國(guó)沒(méi)有與非關(guān)聯(lián)企業(yè)進(jìn)行過(guò)同類交易，則也可以按成員企業(yè)所在地同類交易的一般市場(chǎng)價(jià)格確定。

市場(chǎng)標(biāo)準(zhǔn)包含有利潤(rùn)因素，它適用于跨國(guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的有形資產(chǎn)的交易、貸款、勞務(wù)提供、財(cái)產(chǎn)租賃和無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等交易。如果關(guān)聯(lián)企業(yè)之間交易的作價(jià)不符合這一標(biāo)準(zhǔn)，稅務(wù)部門有權(quán)按照這一標(biāo)準(zhǔn)加以調(diào)整。根據(jù)市場(chǎng)標(biāo)準(zhǔn)調(diào)整不合理轉(zhuǎn)讓定價(jià)的方法稱為“可比非受控價(jià)格法”。

這里需要注意的是，使用市場(chǎng)標(biāo)準(zhǔn)必須注意關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的交易與所進(jìn)行比較的同類交易一定要盡可能相似。因?yàn)橹挥挟?dāng)交易的環(huán)節(jié)、成交數(shù)量、交貨條件、付款條件、售后服務(wù)等方面的因素都相同時(shí)，交易的價(jià)格才具有可比性。

（二）比照市場(chǎng)標(biāo)準(zhǔn)

比照市場(chǎng)標(biāo)準(zhǔn)是指在無(wú)法得到關(guān)聯(lián)企業(yè)之間所進(jìn)行交易的市場(chǎng)價(jià)格情況下，以購(gòu)入方的關(guān)聯(lián)企業(yè)將該物品再售給非關(guān)聯(lián)企業(yè)時(shí)的市場(chǎng)銷售價(jià)格，減去這筆再出售應(yīng)得的合理銷售毛利后的余額（比照市場(chǎng)價(jià)格），作為關(guān)聯(lián)企業(yè)之間該項(xiàng)交易應(yīng)使用的價(jià)格。？？這種按照比照市場(chǎng)價(jià)格調(diào)整跨國(guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)間轉(zhuǎn)讓定價(jià)的方法稱為“再銷售價(jià)格法”，它一般只適用于跨國(guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間工業(yè)產(chǎn)品的銷售轉(zhuǎn)讓。采用這種市場(chǎng)標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)注意的問(wèn)題是，它適用的范圍是轉(zhuǎn)售企業(yè)不對(duì)購(gòu)入產(chǎn)品進(jìn)行加工、處理等，如果轉(zhuǎn)售企業(yè)對(duì)產(chǎn)品進(jìn)行了加工或改制等，則應(yīng)考慮再給予適當(dāng)?shù)馁M(fèi)用扣除。

（三）組成市場(chǎng)標(biāo)準(zhǔn)

該標(biāo)準(zhǔn)是指用成本加上利潤(rùn)計(jì)算出的組成市場(chǎng)價(jià)格作為關(guān)聯(lián)企業(yè)之間交易的常價(jià)格依據(jù)。組成市場(chǎng)價(jià)格是運(yùn)用順?biāo)惴ㄓ?jì)算出來(lái)的市場(chǎng)價(jià)格。它要求企業(yè)遵循常的會(huì)計(jì)制度規(guī)定，記錄有關(guān)成本費(fèi)用，然后加上合理的利潤(rùn)作為其對(duì)外銷售的常價(jià)格。其中合理利潤(rùn)率是從國(guó)內(nèi)和國(guó)際貿(mào)易的情報(bào)資料中取得的。

組成市場(chǎng)價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)一般適用于既無(wú)市場(chǎng)標(biāo)準(zhǔn)，又無(wú)比照市場(chǎng)標(biāo)準(zhǔn)的情況下，關(guān)聯(lián)企業(yè)之間缺乏可比對(duì)象的工業(yè)產(chǎn)品銷售和特許權(quán)轉(zhuǎn)讓的交易定價(jià)。由于商標(biāo)、專利或?qū)Ｓ屑夹g(shù)等無(wú)形資產(chǎn)種類繁多，所涉及的性能、技術(shù)、成本費(fèi)用和目標(biāo)效益的差異比較大，常常缺乏有可比的同類產(chǎn)品市場(chǎng)價(jià)格或比照市場(chǎng)價(jià)格作為定價(jià)依據(jù)，也很難對(duì)其收費(fèi)依據(jù)做出統(tǒng)一的規(guī)定，因此，對(duì)這類交易必須更多地采用組成市場(chǎng)標(biāo)準(zhǔn)。計(jì)算公式為：

工業(yè)產(chǎn)品的組成市場(chǎng)價(jià)格＝（轉(zhuǎn)出企業(yè)生產(chǎn)該產(chǎn)品的直接成本＋間接成本）/（1－合理毛利率）

無(wú)形資產(chǎn)組成市場(chǎng)價(jià)格＝轉(zhuǎn)出企業(yè)研究和生產(chǎn)的成本費(fèi)用/（1－合理利潤(rùn)率）　轉(zhuǎn)讓定價(jià)的調(diào)整方法

在對(duì)轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)可參照國(guó)際慣例對(duì)其進(jìn)行調(diào)整并據(jù)以課稅

（一）在商品交易價(jià)格方面，按下列順序所確定的方法進(jìn)行調(diào)整

1、獨(dú)立市場(chǎng)價(jià)格法（combleuncontrlledpricemethod，簡(jiǎn)稱cup法）

獨(dú)立市場(chǎng)價(jià)格法，是指企業(yè)在交易環(huán)節(jié)、交易數(shù)量以及其它交易條件相同的情況下，將貨物銷售給無(wú)關(guān)聯(lián)的第三方企業(yè)時(shí)的成交價(jià)格為獨(dú)立企業(yè)間的成交價(jià)格。成交條件的差異影響價(jià)格水平時(shí)，可以對(duì)因條件差異而影響的那部分價(jià)格差異進(jìn)行調(diào)整，并以差異調(diào)整的價(jià)格為獨(dú)立企業(yè)間的成交價(jià)格，它實(shí)際上是市場(chǎng)標(biāo)準(zhǔn)在轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整過(guò)程中的具體應(yīng)用。

2.再銷售價(jià)格法（resoldpricemethod，簡(jiǎn)稱rp法）

再銷售價(jià)格法是以關(guān)聯(lián)交易的買方將購(gòu)進(jìn)貨物再銷售給無(wú)關(guān)聯(lián)的第三者企業(yè)時(shí)的銷售價(jià)格（再銷價(jià)格）扣除合理利潤(rùn)后的余額為獨(dú)立企業(yè)成交價(jià)格。這種方法實(shí)際上是比照市場(chǎng)標(biāo)準(zhǔn)在轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整過(guò)程中的具體應(yīng)用，它主要用于商品交易轉(zhuǎn)讓定價(jià)的調(diào)整方面。

3.成本加利潤(rùn)法（costplusmcthod，簡(jiǎn)稱cp法）

成本加利潤(rùn)法，即以關(guān)聯(lián)企業(yè)發(fā)生的成本加上合理利潤(rùn)后的金額為依據(jù)，來(lái)調(diào)整關(guān)聯(lián)企業(yè)間不合理的轉(zhuǎn)讓定價(jià)。它實(shí)際上是組成市場(chǎng)標(biāo)準(zhǔn)在轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整中的具體應(yīng)用。成本加利潤(rùn)法除了被各國(guó)廣泛用于特制商品銷售轉(zhuǎn)讓定價(jià)外，尤其被廣泛用于提供勞務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、研究開發(fā)費(fèi)用分?jǐn)偟霓D(zhuǎn)讓定價(jià)的調(diào)整方面。

4.其它合理的方法

在不能使用上述方法的情況下，可以采用其它合理的方法進(jìn)行調(diào)整，例如限定應(yīng)有最低限度利潤(rùn)率方法等。

（二）關(guān)聯(lián)企業(yè)間利息的調(diào)整

關(guān)聯(lián)企業(yè)之間融通資金所支付或收取的利息，超過(guò)或者低于沒(méi)有關(guān)聯(lián)關(guān)系所能同意的數(shù)額，或者其利率超過(guò)或低于同類業(yè)務(wù)的常利率的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以參照常利率進(jìn)行調(diào)整?！皼](méi)有關(guān)聯(lián)關(guān)系所能同意的數(shù)額”，是指無(wú)關(guān)聯(lián)關(guān)系的獨(dú)立企業(yè)之間可以接受的融通資金時(shí)的利息?！俺＠省笔侵父鶕?jù)融通資金項(xiàng)目的不同形式、不同數(shù)額的具體情況在中國(guó)或國(guó)外金融市場(chǎng)相同或類似條件的商業(yè)信貸的利率。

（三）關(guān)聯(lián)企業(yè)勞務(wù)費(fèi)用的調(diào)整方式

關(guān)聯(lián)企業(yè)之間經(jīng)常發(fā)生互助提供勞務(wù)的業(yè)務(wù)，通過(guò)收取勞費(fèi)，關(guān)聯(lián)公司就可以利用收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)的高低，調(diào)整利潤(rùn)，達(dá)到少繳稅款的目的。

因此，我國(guó)稅法規(guī)定：關(guān)聯(lián)企業(yè)之間提供勞務(wù)，不按照獨(dú)立企業(yè)之間業(yè)務(wù)往來(lái)收取和支付勞務(wù)費(fèi)用的，當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)可參照類似勞務(wù)活動(dòng)的常收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行調(diào)整。

（四）對(duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)、提供財(cái)產(chǎn)使用權(quán)等價(jià)格的調(diào)整

財(cái)產(chǎn)包括有形資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)。關(guān)聯(lián)企業(yè)之間經(jīng)常發(fā)生轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、轉(zhuǎn)讓專利和專有技術(shù)等業(yè)務(wù)，通過(guò)對(duì)這些業(yè)務(wù)的收費(fèi)調(diào)節(jié)，可以達(dá)到避稅的目的。如僅關(guān)聯(lián)公司利用機(jī)器設(shè)備租賃，避稅的方法就多種多樣。而專利和專有技術(shù)知識(shí)，具有獨(dú)此一家的特點(diǎn)，缺乏可比性，更難確定其真實(shí)價(jià)格，因此，其反避稅工作比較復(fù)雜。對(duì)此，反避稅措施為：

在財(cái)產(chǎn)收益和所得方面：對(duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)、提供財(cái)產(chǎn)使用權(quán)等業(yè)務(wù)往來(lái)，不按照獨(dú)立企業(yè)之間業(yè)務(wù)往來(lái)作價(jià)或者收取與支付使用費(fèi)的，當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)參照沒(méi)有關(guān)聯(lián)關(guān)系所能同意的數(shù)額進(jìn)行調(diào)整。在關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的特許權(quán)使用費(fèi)上：在我國(guó)一般往往與固定資產(chǎn)、商品的轉(zhuǎn)讓以及與咨詢費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)、檢測(cè)費(fèi)等費(fèi)用結(jié)合在一起，從而逃避部分預(yù)提所得稅，這是稅務(wù)機(jī)關(guān)在檢查關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的特許權(quán)使用費(fèi)應(yīng)注意的。

如：境內(nèi)（深圳）公司為a公司，與其相關(guān)聯(lián)的境外（香港）公司為b公司，a公司使用了b公司研究開發(fā)的專有技術(shù)，該項(xiàng)技術(shù)產(chǎn)權(quán)屬b公司，研究開發(fā)費(fèi)為1.5億元，此項(xiàng)費(fèi)用在b公司賬上列支；a公司沒(méi)有向b公司支付（合同要求支付或賬上支付）專有技術(shù)使用費(fèi)，但a公司向b公司銷售產(chǎn)品的價(jià)格明顯偏低，該價(jià)格與b公司再銷售價(jià)格相比差價(jià)率為35%.