企業(yè)破產(chǎn)清算涉稅問題(破產(chǎn)企業(yè)相關涉稅的清償)

一、破產(chǎn)企業(yè)破產(chǎn)清算過程中新生稅收的清償。破產(chǎn)企業(yè)處置資產(chǎn)過程中實現(xiàn)的稅收屬于破產(chǎn)費用范疇;破產(chǎn)企業(yè)在破產(chǎn)清算過程中新生稅收，比如破產(chǎn)企業(yè)在破產(chǎn)期間房屋出租實現(xiàn)的稅收，屬于共益?zhèn)懂?。破產(chǎn)財產(chǎn)不足以清償所有破產(chǎn)費用和共益?zhèn)鶆盏?，先行清償破產(chǎn)費用。債務人財產(chǎn)不足以清償所有破產(chǎn)費用或者共益?zhèn)鶆盏模凑毡壤鍍?。破產(chǎn)清算期間的新生稅收隨時清償，稅務機關無需另行申報債權。

二、破產(chǎn)企業(yè)破產(chǎn)前欠稅的清償。破產(chǎn)企業(yè)在宣告破產(chǎn)日之前的欠稅是屬于破產(chǎn)清算的第二清償順序，優(yōu)先于普通債權清償。雖然稅務機關征收的教育費附加、地方教育費附加不是“稅”，但其征收管理參照《稅收征管法》。因此，破產(chǎn)前的欠稅是包括教育費附加和地方教育費附加。至于“破產(chǎn)人所欠稅款”，它是僅指法院受理破產(chǎn)申請時，破產(chǎn)人實際已產(chǎn)生的欠稅款，還是也包括破產(chǎn)人應申報而未申報的稅款以及因稅務機關納稅調(diào)整后產(chǎn)生的欠繳稅款?現(xiàn)行法律并未對破產(chǎn)人所欠稅款的范圍作出明確的規(guī)定，所以在實踐過程中就會存在不同的理解，不同的稅務機關在申報債權時也往往有不同的處理，有的只以企業(yè)實際申報但未繳納的稅款進行申報，有的又加上了企業(yè)應申報而未申報的部分，有的甚至還將稅務稽核后的數(shù)據(jù)進行申報。

三、破產(chǎn)企業(yè)破產(chǎn)前欠繳滯納金和特別調(diào)整利息的清償。根據(jù)國家稅務總局在第48號公告(即《關于稅收征管若干事項的公告》)規(guī)定：破產(chǎn)企業(yè)在破產(chǎn)案件受理前，因欠繳稅款產(chǎn)生的滯納金、因特別納稅調(diào)整產(chǎn)生的利息按照普通破產(chǎn)債權申報。即稅款滯納金以及因特別納稅調(diào)整產(chǎn)生的利息同其他普通債權一樣，屬于第三清償順序。

四、破產(chǎn)企業(yè)破產(chǎn)前未繳納的稅務罰款的清償。根據(jù)2018年3月6日《全國法院破產(chǎn)審判工作會議紀要》第28條：破產(chǎn)財產(chǎn)依照企業(yè)破產(chǎn)法第一百一十三條規(guī)定的順序清償后仍有剩余的，可依次用于清償破產(chǎn)受理前產(chǎn)生的民事懲罰性賠償金、行政罰款、刑事罰金等懲罰性債權。因此，對破產(chǎn)企業(yè)在宣告破產(chǎn)之前的稅務罰款應當作為劣后債，在普通債權清償之后有結余的，仍然應當進行清償。

來源：中匯武漢稅務師事務所十堰所 作者：紀宏奎

2012年12月的解析——

企業(yè)破產(chǎn)清算中需要計算債務清償損益嗎？

在企業(yè)的破產(chǎn)清算中，由于債務人已經(jīng)資不抵債，毫無疑問肯定不會全額清償債務了。此時，在破產(chǎn)清算中需要確認債務人債務清償損益嗎?

這里有兩種觀點：

1、需要確認債務清償損益

2、不需要確認債務清償損益

確不確認債務清償損益的關鍵是，他認為債務清償?shù)捻樞蛴绊憘鶛嗳死妗Ｓ捎诙悇諅鶛鄡?yōu)先于其他普通債權，可能產(chǎn)生的一個結果是，稅務債權受了清償而其他債權得不到清償。

實際上，對于這個問題，我在《財務與會計》(綜合版)2011年第1期的《企業(yè)破產(chǎn)清算中應關注的稅收問題》這篇文章中就已經(jīng)詳細討論過。

企業(yè)的清算分為兩個層面的清算，一個是企業(yè)層面的清算，一個是股東層面的清算。而是否確認債務清償損益屬于企業(yè)層面的清算。

在企業(yè)的破產(chǎn)清算中，我們的結論是根本不需要進行企業(yè)層面的清算，也就是說，在破產(chǎn)清算中既不需要考慮資產(chǎn)轉讓損益，也不需要考慮債務清償損益。原因就在于，企業(yè)發(fā)生破產(chǎn)清算已經(jīng)資不抵債了。因此，從破產(chǎn)程序上來看，在破產(chǎn)時首先要進行破產(chǎn)債權的申報。因此，普通債權人可以進行申報。但是，企業(yè)層面清算確認應納稅所得額，從而計算出企業(yè)應該繳納的企業(yè)所得稅負債只有在企業(yè)完成全部清算后才能最終確定。比如你要計算債務清償損益，只有到所有債權人都按比例清償完以后才能計算出來。

因此，這個企業(yè)所得稅債權，在破產(chǎn)債權申報環(huán)節(jié)屬于不確定債權，無法進行破產(chǎn)債權申報。而根據(jù)《破產(chǎn)法》規(guī)定，未申報債權無法得到清償。而不確定債權又無法申報。因此，這里得出的結論就是，在企業(yè)破產(chǎn)清算中(一定是在破產(chǎn)清算這種情況下)，實際根本不需要進行企業(yè)層面的清算。因為，你即使按60號文規(guī)定計算出來應納稅額，也由于企業(yè)破產(chǎn)而永遠無法得到清償，又何必去清算呢?

而在破產(chǎn)清算中，我們要關注的是企業(yè)破產(chǎn)財產(chǎn)拍賣環(huán)節(jié)的流轉稅問題。企業(yè)破產(chǎn)財產(chǎn)拍賣中產(chǎn)生的流轉稅如何清償，是否作為破產(chǎn)債權申報，和普通債權人一起清償呢?這個問題很關鍵。我們認為，企業(yè)破產(chǎn)財產(chǎn)拍賣環(huán)節(jié)產(chǎn)生的流轉稅不屬于破產(chǎn)債權，而是屬于破產(chǎn)費用，屬于第一清償順序，不僅高于普通債權，也高于有抵押債權。企業(yè)破產(chǎn)財產(chǎn)拍賣后，扣除相關流轉稅后的金額才能用于債權清償。

這一點，江蘇省地方稅務局曾專門下文明確過?！督K省地方稅務局關于破產(chǎn)企業(yè)資產(chǎn)處置過程中有關營業(yè)稅問題的批復》(蘇地稅函2007340號)：根據(jù)現(xiàn)行稅收政策規(guī)定，企業(yè)破產(chǎn)清算期間轉讓無形資產(chǎn)或銷售不動產(chǎn)應依法繳納營業(yè)稅。該項稅款是破產(chǎn)企業(yè)在破產(chǎn)過程中轉讓無形資產(chǎn)或銷售不動產(chǎn)所產(chǎn)生的稅款，其不同于破產(chǎn)企業(yè)進入破產(chǎn)還債程序前形成的欠稅，應作為破產(chǎn)清算期間發(fā)生的破產(chǎn)費用處理。