總局23號公告關(guān)于車位計征契稅的規(guī)則（汽車庫、自行車庫）

01、原126號文關(guān)于車位的契稅計征規(guī)則

原先關(guān)于車位的契稅計征問題的規(guī)定是財政部和總局2004年對浙江省財政廳的批復(fù)函，即《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于房屋附屬設(shè)施有關(guān)契稅政策的批復(fù)》(財稅【2004】126號，“126號文”)。126號文第一條規(guī)定：“一、對于承受與房屋相關(guān)的附屬設(shè)施(包括停車位、汽車庫、自行車庫、頂層閣樓以及儲藏室，下同)所有權(quán)或土地使用權(quán)的行為，按照契稅法律、法規(guī)的規(guī)定征收契稅;對于不涉及土地使用權(quán)和房屋所有權(quán)轉(zhuǎn)移變動的，不征收契稅。”

按照126號文的表述，實務(wù)中存在兩種觀點：

第一種是，車位是捆綁土地使用權(quán)和房屋所有權(quán)的轉(zhuǎn)移變動來確定是否征稅。也就是說，只有土地使用權(quán)和房屋所有權(quán)轉(zhuǎn)移變動了，附屬的車位才征收契稅。

第二種是，126號文連貫的表達(dá)是承受附屬設(shè)施所有權(quán)的行為要按照規(guī)定征稅，不涉及產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移變動不征稅。所以意思是購買車位只有發(fā)生車位所有權(quán)轉(zhuǎn)移變動的法律事實時才涉及計征契稅的問題，對于沒有發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移變動法律事實的不屬于契稅征稅范圍。

我們認(rèn)為從126號文的邏輯和契稅法的相關(guān)政策精神來看，第二種觀點更合理和更符合政策精神。根據(jù)原先物權(quán)法的規(guī)定，不動產(chǎn)的轉(zhuǎn)移變動以登記為生效要件。對應(yīng)到實務(wù)中，假如a先生購買了一個獨立車位，該車位轉(zhuǎn)移過戶并辦理了相應(yīng)的產(chǎn)權(quán)證書，按照政策規(guī)定就需要計征契稅。

另外，按照原先126號文的規(guī)定，假如是購買房屋的同時附帶購買附屬車位，那么車位在計征契稅時是通過是否單獨計價來區(qū)分能否跟捆綁轉(zhuǎn)移的房屋適用同一稅率。即單獨計價就單獨適用稅率，如果跟房屋一并計價就跟房屋適用同一稅率。比如a先生與開發(fā)商簽訂房屋購買合同約定購買一套住宅和一個附屬車位，總價約定100萬，那么該車位就可以和房屋適用相同的稅率計征契稅。但是如果a先生購買的車位是單獨約定價格的，那么就需要單獨適用契稅稅率。

02、總局23號公告對車位計征契稅規(guī)則的變化

根據(jù)23號公告第二條第(六)項規(guī)定：“房屋附屬設(shè)施(包括停車位、機動車庫、非機動車庫、頂層閣樓、儲藏室及其他房屋附屬設(shè)施)與房屋為同一不動產(chǎn)單元的，計稅依據(jù)為承受方應(yīng)交付的總價款，并適用與房屋相同的稅率;房屋附屬設(shè)施與房屋為不同不動產(chǎn)單元的，計稅依據(jù)為轉(zhuǎn)移合同確定的成交價格，并按當(dāng)?shù)卮_定的適用稅率計稅。”

從規(guī)定的表述可以看出如下亮點變化：

1)23號公告未再強調(diào)車位計征契稅依據(jù)所有權(quán)轉(zhuǎn)移變動;

2)車位適用稅率的選定不再依據(jù)是否單獨計價來判斷，而是圍繞是否同屬一個不動產(chǎn)單元來確定。

03如何理解總局23號公告對車位計征契稅的適用規(guī)則

第一點，是理解不動產(chǎn)單元。

根據(jù)《不動產(chǎn)登記暫行條例》(以下簡稱為“登記條例”)第八條的規(guī)定，不動產(chǎn)以不動產(chǎn)單元為基本單位進(jìn)行登記，不動產(chǎn)單元具有唯一編碼。更進(jìn)一步，按照《中人民共和國不動產(chǎn)登記條例實施細(xì)則》(以下簡稱為“登記細(xì)則”)第五條規(guī)定，房屋的不動產(chǎn)單元為幢、層、套、間。在不動產(chǎn)登記實務(wù)中，作為房屋的不動產(chǎn)單元的幢、層、套、間依規(guī)劃主管機關(guān)以規(guī)劃許可方式的確定為準(zhǔn)。

而登記條例所提到不動產(chǎn)單元具有唯一編碼，即不動產(chǎn)單元號。不動產(chǎn)單元號的編碼是由一串28位的數(shù)字組成，分成四段七個層次。第一段表示所在行政區(qū)劃，第二段表示地籍區(qū)和地籍子區(qū)，第三段表示宗地號，第四段表示定作物編碼。

根據(jù)登記條例和登記細(xì)則的解釋，假如某縣第7地籍區(qū)第8地籍子區(qū)，宗地順序號為9的國有土地使用權(quán)宗地上建有一住宅小區(qū)，內(nèi)有多幢住宅樓，其中一幢樓在第8地籍子區(qū)內(nèi)的編號為340;在宗地內(nèi)的順序號為25。現(xiàn)對該幢樓中的第12戶進(jìn)行編碼。以宗地為單元編制不動產(chǎn)單元代碼方法如下：宗地代碼：340123007008gb00009定著物代碼：f00250012不動產(chǎn)單元代碼：340123 007008 gb00009 f00250012。

按照總局23號公告的規(guī)定，跟承受的房屋同屬于一個不動產(chǎn)單元就可以適用相同的契稅稅率，不同不動產(chǎn)單元就單獨適用稅率。這是否意味著只有產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移后有產(chǎn)權(quán)證并確定了不動產(chǎn)單元編碼的車位才征收契稅?但是結(jié)合總局23號公告相較于126號文在我們前述所提到的第一點變化，就會產(chǎn)生如下問題：

1)無產(chǎn)權(quán)地下車位的買賣要不要征收契稅?實務(wù)中很多地方的地下車位無法辦理產(chǎn)權(quán)證，在確定不動產(chǎn)單元上就會存在困難。

2)無產(chǎn)權(quán)地下車位長租不售能不能征收契稅?征管實務(wù)中稅務(wù)機關(guān)能不能以實質(zhì)重于形式去認(rèn)定無產(chǎn)權(quán)地下車位構(gòu)成買賣而征收契稅?

第二點，如何理解與房屋適用相同稅率以及不同稅率。

實際上，與房屋適用相同稅率的核心意義在于能否一并享受房屋的契稅優(yōu)惠政策，根據(jù)《財政部 國家稅務(wù)總局 住房城鄉(xiāng)建設(shè)部關(guān)于調(diào)整房地產(chǎn)交易環(huán)節(jié)契稅營業(yè)稅優(yōu)惠政策的通知》(財稅【2016】23號，以下簡稱“16年23號文”)的規(guī)定，個人購買首套唯一普通住房在90平米以下按照1%的稅率繳納契稅，90平米以上的，按照3%的法定稅率減半征收，即1.5%。而除了北上廣深外其他地區(qū)，個人購買家庭第二套改善性住房面積在90平米以下的同樣可以減按1%的稅率繳納契稅，90平米以上的按照2%的實際稅率繳納契稅。

政策統(tǒng)計如下表示：

那么按照23號公告的邏輯，假設(shè)a先生購買的房屋屬于首套唯一住房，面積89㎡，那么該套住房適用的契稅稅率減按1%計征。假如a先生還附帶購買同一不動產(chǎn)單元內(nèi)的劃線地下車位，那么該車位適用的契稅稅率就適用跟購買的住宅相同的稅率，即1%。但如果a先生購買的地下車位不是跟購買的住宅隸屬同一個不動產(chǎn)單元，那么就不能適用住宅1%的優(yōu)惠稅率。

實務(wù)中還需要延伸把握的問題是：

1)總局23號公告對于房屋和作為附屬設(shè)施的車位在購買時間順序上沒有特別規(guī)定和強調(diào)，先購買房屋辦理產(chǎn)權(quán)證后后購買車位能不能與先前購買的住宅享受同樣的契稅稅率?

2)假設(shè)無產(chǎn)權(quán)車位的買賣需要計征契稅，在地下車位無法辦理產(chǎn)權(quán)進(jìn)而無法確定不動產(chǎn)單元的情況下，按照什么方式確定其不動產(chǎn)單元歸屬?

3)在開發(fā)商賣房贈送車位但屬不同不動產(chǎn)單元的情況下，車位的契稅如何繳納?

2008年11月的解析——

企業(yè)轉(zhuǎn)讓車位使用權(quán)涉稅政策分析

針對轉(zhuǎn)讓車位使用權(quán)取得的收入，企業(yè)應(yīng)繳納以下稅款：

1.營業(yè)稅

根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的批復(fù)》（國稅函200583號）全文廢止 規(guī)定，對具有明確租賃年限的房屋租賃合同，無論租賃年限為多少年，均不能將該租賃行為認(rèn)定為轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)永久使用權(quán)，應(yīng)按照“服務(wù)業(yè)——租賃業(yè)”征收營業(yè)稅，營業(yè)稅稅率為5%，計稅依據(jù)為取得的租賃收入。但對一次性收取若干年內(nèi)所有租賃費收入的，屬于預(yù)收性質(zhì)。根據(jù)財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的通知》（財稅200316號）的規(guī)定，單位和個人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)和商譽時，向?qū)Ψ绞杖〉念A(yù)收性質(zhì)的價款（包括預(yù)收款、預(yù)付款、預(yù)存費用、預(yù)收定金等），其營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間以按照財務(wù)會計制度的規(guī)定，該項預(yù)收性質(zhì)的價款被確認(rèn)為收入的時間為準(zhǔn)。而按財務(wù)會計制度的規(guī)定，應(yīng)在整個受益期內(nèi)分期確認(rèn)收入。

2.房產(chǎn)稅