開發(fā)商實測面積與合同面 (積產(chǎn)生誤差)，有哪些涉稅爭議？應(yīng)如何處理？

　　交房前夕無疑是開發(fā)商最為忙碌的階段之一，業(yè)主們經(jīng)過預(yù)售期漫長的等待，也是迫不及待的想拿到自己斥巨資購買的房屋。但在交房前，開發(fā)商必須完成的一個環(huán)節(jié)，就是進(jìn)行實測。實測面積與合同面積產(chǎn)生誤差，應(yīng)如何處理呢?又會產(chǎn)生哪些涉稅爭議呢?本文將兩個面積的概念、法律規(guī)定講起，結(jié)合案例進(jìn)行涉稅分析。

　　一、實測面積與合同面積的概念

　　1.合同面積(預(yù)測面積)

　　開發(fā)商預(yù)售時與購房者簽訂預(yù)售合同，合同上約定的是房屋預(yù)測面積。預(yù)測面積是依據(jù)施工圖紙、實地考察和國家測量規(guī)范對尚未施工或竣工的房屋面積進(jìn)行一個預(yù)先測量計算的面積。

　　2.實測面積

　　商品房竣工驗收后，開發(fā)商委托具有測繪資質(zhì)的房屋測繪機構(gòu)，依據(jù)參考圖紙、預(yù)測數(shù)據(jù)及國家測繪規(guī)范之規(guī)定對樓宇進(jìn)行的實地勘測、繪圖、計算出實測面積。實測面積是業(yè)主辦理產(chǎn)權(quán)證、入住后結(jié)算物業(yè)費、取暖費及其他費用的最終依據(jù)。

　　3.產(chǎn)生原因

　　實測面積與合同面積不一致，產(chǎn)生的原因較多。合同面積是圖紙預(yù)測，實測是實地測量;開發(fā)商施工工程中也有可能進(jìn)行設(shè)計變更;測量政策不完善，不同測量人員對政策規(guī)定不完善的地方理解不一致也會導(dǎo)致測量結(jié)果也不同。但整體來說，隨著行業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)化，實測面積與合同面積差異逐步減小，補退款的業(yè)務(wù)也越來越少見。

　　二、面積差異的處理方式的法律規(guī)定

　　根據(jù)《最高人民法院關(guān)于審理商品房買賣合同糾紛案件適用法律若干問題的解釋》(法釋〔2003〕7號)、建設(shè)部發(fā)布的《商品房銷售管理辦法》，規(guī)定如下：

　　第二十條按套內(nèi)建筑面積或者建筑面積計價的,當(dāng)事人應(yīng)當(dāng)在合同中載明合同約定面積與產(chǎn)權(quán)登記面積發(fā)生誤差的處理方式。

　　合同未作約定的,按以下原則處理:

　　(一)面積誤差比絕對值在3%以內(nèi)(含3%)的,據(jù)實結(jié)算房價款

　　(二)面積誤差比絕對值超出3%時,買受人有權(quán)退房。買受人退房的,房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)當(dāng)在買受人提出退房之日起30日內(nèi)將買受人已付房價款退還給買受人,同時支付已付房價款利息。買受人不退房的,產(chǎn)權(quán)登記面積大于合同約定面積時,面積誤差比在3%以內(nèi)(含3%)部分的房價款由買受人補足;超出3%部分的房價款由房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)承擔(dān),產(chǎn)權(quán)歸買人。產(chǎn)權(quán)登記面積小于合同

　　約定面積時,面積誤差比絕對值在3%以內(nèi)(含3%)部分的房價款由房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)返還買受人;絕對值超出3%部分的房價款由房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)雙倍返還買受人。

　　面積誤差比=(產(chǎn)權(quán)登記面積-合同約定面積)/合同約定面積×100%

　　合同約定面積

　　因本辦法第二十四條規(guī)定的規(guī)劃設(shè)計變更造成面積差異,當(dāng)事人不解除合同的,應(yīng)當(dāng)簽署補充協(xié)議。

　　簡單來說，有合同從合同約定，無合同按照法定執(zhí)行。

　　開發(fā)商作為合同提供方，《期房買賣合同》中必備的條款就包含面積差異的處理方式，且該條款屬于格式條款。開發(fā)商作為提供格式條款的一方有提示、說明義務(wù)。為了降低后期法律風(fēng)險，目前常見的面積差異處理方式是參考建設(shè)部發(fā)布的《商品房銷售管理辦法》，但開發(fā)商通常會將絕對值超出3%部分的房價款由房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)雙倍返還購房者條款去除。去除該條款后，比較常見的合同中約定的面積差異處理方式如下：

　　附圖：

　　實務(wù)中開發(fā)商也存在其他約定情況，例如特定比例內(nèi)面積誤差不補不退房款，或者只要產(chǎn)生誤差，一律據(jù)實結(jié)算、多退少補。

　　三、案例分析

　　【案例分析】

　　1、小趙以預(yù)售方式購入某開發(fā)企業(yè)的住宅，總價200萬元，合同約定建筑面積為100平方米，式交付時確認(rèn)建筑面積為102平方米。

　　2、小錢以預(yù)售方式購入某開發(fā)企業(yè)的住宅，總價200萬元，合同約定建筑面積為100平方米，式交付時確認(rèn)建筑面積為99平方米。

　　3、小孫以預(yù)售方式購入某開發(fā)企業(yè)的住宅，總價200萬元，合同約定建筑面積為100平方米，式交付時確認(rèn)建筑面積為90平方米。

　　4、小李以預(yù)售方式購入某開發(fā)企業(yè)的住宅，總價200萬元，合同約定建筑面積為100平方米，式交付時確認(rèn)建筑面積為110平方米。

　　第一種情形：合同按照下圖方式約定

　　(1)賬務(wù)處理

　　按照此合同約定，補房款時先計入預(yù)收賬款或合同負(fù)債，再按照合計金額結(jié)轉(zhuǎn)至主營業(yè)務(wù)收入;退房款時沖減預(yù)收賬款或合同負(fù)債，按照沖減后的金額結(jié)轉(zhuǎn)至主營業(yè)務(wù)收入。

　　(2)發(fā)票開具

　　發(fā)票開具以實際收取的房款金額作為價稅合計數(shù)，以實測面積作為面積，倒擠計算出單價。

　　(3)增值稅

　　交房環(huán)節(jié)增值稅納稅義務(wù)已經(jīng)實現(xiàn)，交房后銷售屬于現(xiàn)房銷售，按照開票金額確認(rèn)增值稅銷售額。

　　預(yù)售期間多預(yù)繳或少預(yù)繳的增值稅不需要單獨調(diào)整，在當(dāng)期確認(rèn)應(yīng)納稅額時自動抵減。

　　(4)土地增值稅

　　交房時通常沒有達(dá)到清算條件，需要繼續(xù)預(yù)征土地增值稅，土增按照三分法預(yù)征，補、退房款土增處理如下：

　　補款金額合并計入該業(yè)態(tài)當(dāng)期銷售額預(yù)交土增。

　　退款金額，抵減當(dāng)期該業(yè)態(tài)現(xiàn)房銷售的金額，不足抵減的金額的留抵以后期間產(chǎn)生收入繼續(xù)抵減;

　　以上處理實務(wù)中基本沒有爭議。

　　第二種情形，合同沒有單獨約定，按照法定執(zhí)行

　　1、與第一種情形相同;

　　2、與第一種情形相同;

　　3、小孫收房時，若選擇不退房，開發(fā)商退房款由兩部分組成：

　　3%面積以內(nèi)：100*3%*200/100=6萬元

　　超出3%面積：(100-90)-100*3%*=7平方米

　　7*200/100*2=28萬元

　　4、與第一種情形相同。

　　1、2、4賬務(wù)處理、發(fā)票開具、增值稅與土增都與情形一相同，

　　但是3，與第一種情形相比，開發(fā)商需要在常返還業(yè)主預(yù)售時繳納20萬元房款的基礎(chǔ)上，額外補償業(yè)主14萬元。額外補償?shù)?4萬元，如何處理實務(wù)中存在爭議。

　　第一種觀點：

　　無論是常退，還是雙倍退款，均是開發(fā)商退款，全額沖減收入，按照實際收取的凈額開具發(fā)票，即按照(200-6-28)166萬元開具發(fā)票，面積90平方米。

　　增值稅、土地增值稅收入按照退款后的凈額，即166萬元/(1+稅率或征收率)作為收入基數(shù)。

　　第二種觀點：

　　超出3%開放商雙倍退款，退業(yè)主實際支付的房款可以沖減收入，但是額外支付給業(yè)主的補償，應(yīng)視為合同的違約賠償支出進(jìn)行稅務(wù)處理。此案例下，開發(fā)商應(yīng)按照20萬元沖減收入，超出3%額外支付的違約賠償支出14萬元開發(fā)商應(yīng)計入營業(yè)外支出。由于小孫收到的是銷售方支付的違約金，不屬于增值稅征稅范圍，不需要開具發(fā)票。小張收到的違約金不屬于個稅其他所得里列舉的事項，不需要代扣代繳個稅。

　　該套房屋，開發(fā)商應(yīng)按照(200-20)180萬元開具發(fā)票，面積90平方米。增值稅、土地增值稅收入按照180萬元/(1+稅率或征收率)作為收入基數(shù)。

　　以上兩種處理方式，對開發(fā)商的企業(yè)所得稅沒有影響，但是按照哪個金額開具發(fā)票，直接影響增值稅、土地增值稅收入額的確認(rèn)。

　　雙倍退還房款到底如何處理?實務(wù)中目前沒有明確的稅收文件，第二種觀點也是根據(jù)業(yè)務(wù)實質(zhì)進(jìn)行的判定。若開發(fā)商遇到以上情況，建議與主管稅務(wù)機關(guān)積極溝通確認(rèn)，爭取按照第一種觀點處理，對企業(yè)較為有利。為避免稅企爭議，建議開發(fā)商在事先擬定制式合同的時候，明確面積差異的處理方式，過程中與業(yè)主做好溝通，避免帶來后續(xù)的法律風(fēng)險與稅務(wù)風(fēng)險。

　　來源：中道財稅 作者：石羽茜

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　　2015年8月的解析

面積誤差補償款是否征收個人所得稅?

　　案 例

　　a個人以預(yù)售方式購入某開發(fā)企業(yè)的商鋪，總價259萬元，合同約定建筑面積為37.4平方米，式交付時確認(rèn)建筑面積為30平方米。雙方合同約定，房屋實際面積小于合同約定面積的，面積誤差比在3%以內(nèi)(含3%)部分的房價款由出賣人返還買受人，面積誤差比超過3%部分的房價款由出賣人雙倍返還買受人，因此，a應(yīng)取得開發(fā)企業(yè)面積誤差3%以內(nèi)部分的房價返還款7.77萬元，面積誤差比超過3%部分的雙倍房價款82.46萬元(即面積誤差房價返還款與房價加倍返還款)。

　　a在領(lǐng)取開發(fā)企業(yè)返還房款時被告知，須就房價加倍返還款41.23萬元按個人所得稅法中的其他所得項目，依20%的稅率代扣代繳個人所得稅8.246萬元。此案中，對于面積誤差款，a到底該不該繳納個人所得稅呢?

　　分 析

　　此案例應(yīng)從售房企業(yè)和購房個人兩個主體分析各自的納稅義務(wù)。

　　開發(fā)企業(yè)支付房價返還款的稅務(wù)處理

　　1.差額面積部分的房價返還款

　　對于開發(fā)企業(yè)來講，預(yù)售商品房時已按合同面積37.4平方米計算預(yù)售收入259萬元，并按規(guī)定計繳相應(yīng)稅收。式交付時，由于實測面積為30平方米，于是根據(jù)合同約定，就差額面積部分按購買單價計算返還a房款49萬元，作為前期預(yù)售收入的抵減進(jìn)行稅務(wù)處理。

　　2.房價加倍返還款

　　根據(jù)《最高人民法院關(guān)于審理商品房買賣合同糾紛案件適用法律若干問題的解釋》(法釋〔2003〕7號)及雙方合同約定，開發(fā)企業(yè)支付的加倍返還房款41.23萬元不應(yīng)理解為房屋預(yù)售價格的抵減，而應(yīng)視為合同的違約賠償支出進(jìn)行稅務(wù)處理。且由于a取得該筆罰款不屬于流轉(zhuǎn)稅征稅范圍，無需向開發(fā)企業(yè)開具發(fā)票，開發(fā)企業(yè)應(yīng)以雙方合同及付款憑證等作為稅前列支的憑證。

　　房價加倍返還款是否征收個人所得稅

　　個人所得稅法第二條規(guī)定，下列各項個人所得，應(yīng)納個人所得稅：工資、薪金所得;個體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得;對企事業(yè)單位的承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所得;勞務(wù)報酬所得;稿酬所得;特許權(quán)使用費所得;利息、股息、紅利所得;財產(chǎn)租賃所得;財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得;偶然所得;經(jīng)國務(wù)院財政部門確定征稅的其他所得。

　　是否可就此認(rèn)定個人取得除前述第一項至第十項外的所得，均應(yīng)視為其他所得代扣代繳個人所得稅?答案是否定的。稅法明確只有經(jīng)國務(wù)院財政部門明確征稅的其他所得項目才應(yīng)計征個人所得稅，不應(yīng)以此條款進(jìn)行擴大解讀。

　　目前，經(jīng)國務(wù)院財政部門明確征稅的個人所得稅之其他所得項目，分別列舉在《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)促銷展業(yè)贈送禮品有關(guān)個人所得稅問題的通知》(財稅〔2011〕50號)、《國家稅務(wù)總局關(guān)于個人取得解除商品房買賣合同違約金征收個人所得稅問題的批復(fù)》(國稅函〔2006〕865號)、《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于個人無償受贈房屋有關(guān)個人所得稅問題的通知》(財稅〔2009〕78號)、《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于個人所得稅有關(guān)問題的批復(fù)》(財稅〔2005〕94號)、《國家稅務(wù)總局關(guān)于對財產(chǎn)保險公司支付的關(guān)于對財產(chǎn)保險公司支付的問題的批復(fù)》(國稅發(fā)〔1998〕81號)、《國家稅務(wù)總局關(guān)于個人所得稅有關(guān)政策問題的通知》(國稅發(fā)〔1999〕58號)、《國家稅務(wù)總局關(guān)于股民從證券公司取得的回扣收入征收個人所得稅問題的批復(fù)》(國稅函〔1999〕627號)、《國家稅務(wù)總局關(guān)于未分配的投資者收益和個人人壽保險收入征收個人所得稅問題的批復(fù)》(國稅函〔1998〕546號)、《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于銀行部門以超過國家利率支付給儲戶的攬儲獎金征收個人所得稅問題的批復(fù)》(財稅〔1995〕64號)和《國家稅務(wù)總局關(guān)于對中國科學(xué)院院士榮譽獎金征收個人所得稅問題的復(fù)函》(國稅函發(fā)〔1995〕351號)十個文件中。

　　結(jié)合案例，a從開發(fā)企業(yè)取得的面積誤差房價加倍返還款并不屬于前述任何一項其他所得，開發(fā)企業(yè)為避免自身稅務(wù)風(fēng)險而強制代扣代繳a個人所得稅沒有法律依據(jù)，a應(yīng)積極與開發(fā)企業(yè)溝通，或通過專業(yè)稅務(wù)人士與其溝通，避免自身稅收權(quán)益受損。