稅收協(xié)定中演藝人員和運(yùn)動員條款解讀（個人所得稅法）

一、演藝人員和運(yùn)動員條款的主要內(nèi)容

目前對演藝人員和運(yùn)動員條款作出規(guī)定的主要有《中人民共和國政府和新加坡共和國政府關(guān)于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的協(xié)定》（以下簡稱《中新協(xié)定》）和《國家稅務(wù)總局關(guān)于稅收協(xié)定執(zhí)行若干問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2018年第11號公告，以下簡稱11號公告)。

（一）演藝人員活動的內(nèi)涵

1.演藝人員活動包括演藝人員從事的舞臺、影視、音樂等各種藝術(shù)形式的活動；

2.以演藝人員身份開展的其他個人活動（例如演藝人員開展的電影宣傳活動，演藝人員或運(yùn)動員參加廣告拍攝、企業(yè)年會、企業(yè)剪彩等活動）；

3.具有娛樂性質(zhì)的涉及政治、社會、宗教或慈善事業(yè)的活動；

4.在商業(yè)活動中進(jìn)行具有演出性質(zhì)的演講。比如，外國前政要應(yīng)邀來參加學(xué)術(shù)會議并發(fā)言，這不屬于演藝人員活動；但如果其在商業(yè)活動中進(jìn)行具有演出性質(zhì)的演講，應(yīng)不屬于會議發(fā)言，而是屬于演藝人員活動。

5.運(yùn)動員活動包括參加賽跑、跳高、游泳等傳統(tǒng)體育項(xiàng)目的活動；參加高爾夫球、賽馬、足球、板球、網(wǎng)球、賽車等運(yùn)動項(xiàng)目的活動；參加臺球、象棋、橋牌比賽、電子競技等具有娛樂性質(zhì)的賽事的活動。

注：演藝人員活動不包括會議發(fā)言，以及以隨行行政、后勤人員（例如攝影師、制片人、導(dǎo)演、舞蹈設(shè)計(jì)人員、技術(shù)人員以及流動演出團(tuán)組的運(yùn)送人員等）身份開展的活動。

（二）征稅原則

1.在演藝人員或運(yùn)動員直接或間接取得所得的情況下，依據(jù)《中新協(xié)定》第十七條第一款規(guī)定，演出活動發(fā)生的締約國一方可以根據(jù)其國內(nèi)法，對演藝人員或運(yùn)動員取得的所得征稅，不受到中新稅收協(xié)定第十四條（獨(dú)立個人勞務(wù)）和第十五條（非獨(dú)立個人勞務(wù)）規(guī)定的限制。

2.在演出活動產(chǎn)生的所得全部或部分由其他人（包括個人、公司和其他團(tuán)體）收取的情況下，如果依據(jù)演出活動發(fā)生的締約國一方國內(nèi)法規(guī)定，由其他人收取的所得應(yīng)被視為由演藝人員或運(yùn)動員取得，則依據(jù)中新稅收協(xié)定第十七條第一款規(guī)定，演出活動發(fā)生的締約國一方可以根據(jù)其國內(nèi)法，向演藝人員或運(yùn)動員就演出活動產(chǎn)生的所得征稅，不受到中新稅收協(xié)定第十四條（獨(dú)立個人勞務(wù)）和第十五條（非獨(dú)立個人勞務(wù)）規(guī)定的限制；如果演出活動發(fā)生的締約國一方不能依據(jù)其國內(nèi)法將由其他人收取的所得視為由演藝人員或運(yùn)動員取得，則依據(jù)中新稅收協(xié)定第十七條第二款規(guī)定，該國可以根據(jù)其國內(nèi)法，向收取所得的其他人就演出活動產(chǎn)生的所得征稅，不受到中新稅收協(xié)定第七條（營業(yè)利潤）、第十四條（獨(dú)立個人勞務(wù)）和第十五條（非獨(dú)立個人勞務(wù)）規(guī)定的限制。

上述征稅原則總結(jié)如下：符合《中新協(xié)定》的演藝人員和運(yùn)動員的活動，我國有征稅權(quán)，可以依照我國國內(nèi)稅法對其征稅，不受中新稅收協(xié)定第七條（營業(yè)利潤）、第十四條（獨(dú)立個人勞務(wù)）和第十五條（非獨(dú)立個人勞務(wù)）規(guī)定的限制。

（三）應(yīng)稅所得的范圍

直接所得和間接所得，包括出場費(fèi)、形象宣傳的廣告費(fèi)等；對于從演出活動音像制品出售產(chǎn)生的所得中分配給演藝人員或運(yùn)動員的所得，以及與演藝人員或運(yùn)動員有關(guān)的涉及版權(quán)的所得，按照《中新協(xié)定》特許權(quán)使用費(fèi)的規(guī)定處理。

二、具體案例解析

（一）演藝人員和運(yùn)動員以個人名義收取勞務(wù)報酬

案例1：2019年3月，新加坡某演藝人員以個人名義來從事表演，取得勞務(wù)報酬2萬美元。

根據(jù)《個人所得稅扣繳管理辦法》（2018年61號公告）的規(guī)定，非居民個人勞務(wù)報酬所得以每次收入額為應(yīng)納稅所得額，勞務(wù)報酬所得以收入減除百分之二十的費(fèi)用后的余額為收入額。因此，本例中，演藝人員取得的收入應(yīng)當(dāng)按照勞務(wù)報酬所得繳納個人所得稅。

（二）部分或全部收入由其他人（含個人、公司、團(tuán)體）收取

案例2：交響樂團(tuán)的成員不是按每次演出直接取得所得，而是以工資的形式取得所得。

依據(jù)中新稅收協(xié)定第十七條第一款規(guī)定，演出活動發(fā)生的締約國一方對樂團(tuán)成員工資中與該次演出活動對應(yīng)的部分有征稅權(quán)。對于由交響樂團(tuán)收取但未支付給樂團(tuán)成員的部分演出報酬，依據(jù)中新稅收協(xié)定第十七條第二款規(guī)定，演出活動發(fā)生的締約國一方可以對交響樂團(tuán)從演出活動取得的利潤征稅，不論其是否構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。

1.對樂團(tuán)成員工資部分征稅分析

根據(jù)樂團(tuán)成員在中國境內(nèi)的住所和居住時間對其進(jìn)行居民個人或非居民個人進(jìn)行判定，進(jìn)而確定納稅義務(wù)。具體詳見本公眾號無住所個人工資薪金所得的個稅解析一文分析。

2.對樂團(tuán)收取但未支付給演藝人員部分報酬征稅分析

交響樂團(tuán)來演出，應(yīng)該對交響樂團(tuán)收取的全部演出報酬按規(guī)定計(jì)算應(yīng)納稅所得額后，征收企業(yè)所得稅。

查賬征收：企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額=全部演出報酬-樂團(tuán)成員歸屬于境內(nèi)工作期間的工資薪金所得及其他企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出等。

核定征收：非居民企業(yè)因會計(jì)賬簿不健全，資料殘缺難以查賬，或者其他原因不能準(zhǔn)確計(jì)算并據(jù)實(shí)申報其應(yīng)納稅所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)采取以下方法核定其應(yīng)納稅所得額按照《非居民企業(yè)所得稅核定征收管理辦法》核定應(yīng)納稅所得額。

案例3：在演藝人員或運(yùn)動員受雇于締約國一方“一人公司”的情況下。

1.如果我國國內(nèi)法將該“一人公司”視為本國的非居民企業(yè)納稅人，則處理方式與上述樂團(tuán)的情形一致，分別對個人和公司就其取得的演出報酬的部分征稅。

2.如果我國國內(nèi)法將該“一人公司”視為稅收透明體，即將其收取的演出報酬視為全部由演藝人員或運(yùn)動員直接取得，則依據(jù)中新稅收協(xié)定第十七條第一款規(guī)定，我國可以對演藝人員或運(yùn)動員就演出活動產(chǎn)生的全部所得征稅，不考慮報酬是否確實(shí)支付給上述個人。

案例4:在一些避稅安排中，演出報酬未支付給演藝人員或運(yùn)動員，而是由其他人（包括個人、公司和其他團(tuán)體）收取。

1.如果依據(jù)我國國內(nèi)法的反避稅規(guī)則，可以將由其他人收取的所得視為由演藝人員或運(yùn)動員取得，則依據(jù)中新稅收協(xié)定第十七條第一款規(guī)定，該國可以根據(jù)其國內(nèi)法，對演藝人員或運(yùn)動員就該筆所得征稅。

2.如果我國沒有依據(jù)上述反避稅規(guī)則，則依據(jù)中新稅收協(xié)定第十七條第二款規(guī)定，我國可以根據(jù)其國內(nèi)法，向收取所得的其他人征稅。如果所得由公司或其他團(tuán)體收取，該國征稅不受中新稅收協(xié)定第七條（營業(yè)利潤）規(guī)定的限制，如果所得由個人收取，該國征稅不受中新稅收協(xié)定第十四條（獨(dú)立個人勞務(wù)）和第十五條（非獨(dú)立個人勞務(wù)）規(guī)定的限制。

如果其他人為個人的，按照上述演藝人員和運(yùn)動員直接或間接取得所得操作。

如果其他人為公司或其他團(tuán)體的，具體分析如下：

查賬征收企業(yè)所得稅情況下，按照查賬征收要求，對全部演出報酬準(zhǔn)確計(jì)算應(yīng)納稅所得額，據(jù)實(shí)申報繳納企業(yè)所得稅。

核定征收企業(yè)所得稅情況下，公司或其他團(tuán)體收取的演出報酬的征稅權(quán)執(zhí)行境外公司或其他團(tuán)體取得了演出報酬，因合理理由，未支付勞務(wù)報酬給演藝人員或運(yùn)動員，符合國稅發(fā)〔2010〕19號文件規(guī)定的，核定其應(yīng)納稅所得額。