所得項(xiàng)目“變形計(jì)”（工資薪金）
《中人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》第六條規(guī)定:
工資薪金所得，是指?jìng)€(gè)人因任職或者受雇取得的工資、薪金、獎(jiǎng)金、年終加薪、勞動(dòng)分紅、津貼、補(bǔ)貼以及與任職或者受雇有關(guān)的其他所得。
勞務(wù)報(bào)酬所得，是指?jìng)€(gè)人從事勞務(wù)取得的所得，包括從事設(shè)計(jì)、裝潢、安裝、制圖、化驗(yàn)、測(cè)試、醫(yī)療、法律、會(huì)計(jì)、咨詢、講學(xué)、翻譯、審稿、書畫、雕刻、影視、錄音、錄像、演出、表演、廣告、展覽、技術(shù)服務(wù)、介紹服務(wù)、經(jīng)紀(jì)服務(wù)、代辦服務(wù)以及其他勞務(wù)取得的所得。
經(jīng)營(yíng)所得，是指：
1.個(gè)體工商戶從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)取得的所得，個(gè)人獨(dú)資企業(yè)投資人、合伙企業(yè)的個(gè)人合伙人來源于境內(nèi)注冊(cè)的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的所得；
2.個(gè)人依法從事辦學(xué)、醫(yī)療、咨詢以及其他有償服務(wù)活動(dòng)取得的所得；
3.個(gè)人對(duì)企業(yè)、事業(yè)單位承包經(jīng)營(yíng)、承租經(jīng)營(yíng)以及轉(zhuǎn)包、轉(zhuǎn)租取得的所得；
4.個(gè)人從事其他生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)取得的所得。
從以上所得范圍的定義來看，除了個(gè)體工商戶、個(gè)人獨(dú)資企業(yè)投資人、合伙企業(yè)的合伙人以及對(duì)企業(yè)事業(yè)單位承包、承租轉(zhuǎn)包、轉(zhuǎn)租的個(gè)人外，其余的個(gè)人從事（提供）辦學(xué)、醫(yī)療、咨詢以及其他有償服務(wù)活動(dòng)，究竟是應(yīng)當(dāng)屬于勞務(wù)報(bào)酬所得，還是經(jīng)營(yíng)所得，實(shí)在是一個(gè)令人燒腦的問題。
工資薪金、勞務(wù)報(bào)酬和經(jīng)營(yíng)所得的個(gè)人所得稅征收，在預(yù)扣預(yù)繳、匯算清繳和是否可以核定征收等方面，政策規(guī)定“大相徑庭”。不同的所得項(xiàng)目，稅收負(fù)擔(dān)并不相同，所以就造成了所得項(xiàng)目混淆或者故意混淆情況發(fā)生。
二、稅收征管
（一）個(gè)人所得稅方面
為便于稅收征管，不少省份都出臺(tái)過核定征收的一些政策規(guī)定。
一種是對(duì)依法不需要辦理稅務(wù)登記或者尚未辦理稅務(wù)登記，臨時(shí)從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的自然人納稅人，在代開發(fā)票時(shí)，按照一定的比例核定征收個(gè)人所得稅。
一種是在稅收征收管理系統(tǒng)中，對(duì)已經(jīng)辦理稅務(wù)登記但月經(jīng)營(yíng)收入在一定金額以下的，與增值稅一并批量定期定額免征申報(bào)征收。
一種是對(duì)已經(jīng)辦理稅務(wù)登記但是規(guī)模比較小，經(jīng)營(yíng)收入比較低的納稅人予以核定征收，按照不同的行業(yè)核定相應(yīng)的應(yīng)稅所得率，來計(jì)算確定應(yīng)稅所得額。
（二）增值稅方面
工資薪金不屬于增值稅的應(yīng)稅范圍。勞務(wù)報(bào)酬銷售額和個(gè)體工商戶的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)銷售額都屬于增值稅的應(yīng)稅范圍。但是按照增值稅相關(guān)政策規(guī)定，除特殊情況外，自然人發(fā)生按次征收增值稅應(yīng)稅行為，超過增值稅的起征點(diǎn)，就需要全額計(jì)算繳納增值稅。已經(jīng)辦理稅務(wù)登記的個(gè)體工商戶、個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)，如果月銷售額不超過10萬元，就可以享受增值稅免稅優(yōu)惠。并且，由于增值稅免征，以增值稅為計(jì)稅依據(jù)的城建稅、教育費(fèi)附加和地方教育費(fèi)附加都隨之免征。
（三）社保費(fèi)方面
按照社會(huì)保險(xiǎn)法的相關(guān)規(guī)定，用人單位應(yīng)當(dāng)依法為本單位職工繳納社會(huì)基本養(yǎng)老保險(xiǎn)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)、失業(yè)保險(xiǎn)、工傷保險(xiǎn)、生育保險(xiǎn)。職工應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定依法繳納基本養(yǎng)老保險(xiǎn)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)和失業(yè)保險(xiǎn)中個(gè)人負(fù)擔(dān)部分。
三、看我“七十二變”
考慮社保負(fù)擔(dān)因素，不少單位在員工自愿或非自愿的情況下，采取一系列的籌劃方案，將簽訂勞動(dòng)合同的“內(nèi)人”員工，變?yōu)闉楹炗唲趧?wù)服務(wù)合同的“外人”?；蛘呤峭ㄟ^班組承包、專業(yè)分包等方式將自己的員工，變?yōu)樗^自負(fù)盈虧的“個(gè)體”。身份的轉(zhuǎn)變，同時(shí)也導(dǎo)致了所得項(xiàng)目的變化。
變形之一：內(nèi)人變外人，勞動(dòng)變勞務(wù)。用工單位與員工解除勞動(dòng)合同，重新簽訂勞務(wù)服務(wù)合同。
變形之二：?jiǎn)T工變個(gè)體，工資變經(jīng)營(yíng)。用工單位與員工解除勞動(dòng)合同，讓車間或者班組或者班組長(zhǎng)、包工頭簽訂勞務(wù)承包合同。
變形之三：臨時(shí)變固定，勞務(wù)變經(jīng)營(yíng)。為降低勞務(wù)報(bào)酬的增值稅負(fù)擔(dān)，讓為自己提供服務(wù)的自然人辦理稅務(wù)登記。
（一）工資變勞務(wù)
與員工解除勞動(dòng)合同，簽訂勞務(wù)合同。認(rèn)為這樣就不屬于社會(huì)保險(xiǎn)法規(guī)范的范疇，不需要履行勞動(dòng)合同項(xiàng)下的法定責(zé)任和義務(wù)。
存在問題：增值稅和所得稅扣除憑證轉(zhuǎn)圜與突破
1.用工方支付的“勞務(wù)費(fèi)”（工資薪金），原本可以依據(jù)內(nèi)部憑證工資表即可在企業(yè)所得稅前列支，但是由于變更了所得性質(zhì)，需要取得發(fā)票和或依據(jù)小額零星支出規(guī)定的自制內(nèi)部憑證稅前扣除。
2.如果不屬于小額零星業(yè)務(wù)范圍，應(yīng)當(dāng)取得發(fā)票稅前扣除。
按照《企業(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法》第九條的規(guī)定“企業(yè)在境內(nèi)發(fā)生的支出項(xiàng)目屬于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目（以下簡(jiǎn)稱“應(yīng)稅項(xiàng)目”）的，對(duì)方為已辦理稅務(wù)登記的增值稅納稅人，其支出以發(fā)票（包括按照規(guī)定由稅務(wù)機(jī)關(guān)代開的發(fā)票）作為稅前扣除憑證；對(duì)方為依法無需辦理稅務(wù)登記的單位或者從事小額零星經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的個(gè)人，其支出以稅務(wù)機(jī)關(guān)代開的發(fā)票或者收款憑證及內(nèi)部憑證作為稅前扣除憑證，收款憑證應(yīng)載明收款單位名稱、個(gè)人姓名及身份證號(hào)、支出項(xiàng)目、收款金額等相關(guān)信息。
小額零星經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的判斷標(biāo)準(zhǔn)是個(gè)人從事應(yīng)稅項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的銷售額不超過增值稅相關(guān)政策規(guī)定的起征點(diǎn)。
稅務(wù)總局對(duì)應(yīng)稅項(xiàng)目開具發(fā)票另有規(guī)定的，以規(guī)定的發(fā)票或者票據(jù)作為稅前扣除憑證?！?/p>
這時(shí)候勞務(wù)費(fèi)用稅收處理就頗耐人尋味！
因?yàn)榘雌诩{稅和按次納稅稅收負(fù)擔(dān)相差很大。
3.按次和按期納稅
按次納稅，每次超過500元，就需要繳納增值稅及城建稅、教育費(fèi)附加等；按期納稅，每月不超過10萬元免增值稅、城建稅、教育費(fèi)附加等。
首先，如果一個(gè)自然人，每月一次10萬元的“勞務(wù)費(fèi)”（工資薪金），究竟是按次征收？還是按期征收？
在2019年3月15日的國(guó)家稅務(wù)總局“解讀小規(guī)模納稅人月銷售額10萬以下免稅政策”在線訪談中，總局貨勞稅司副司長(zhǎng)張衛(wèi)答復(fù)：“按次納稅和按期納稅，以是否辦理稅務(wù)登記或者臨時(shí)稅務(wù)登記作為劃分標(biāo)準(zhǔn)。凡辦理了稅務(wù)登記或臨時(shí)稅務(wù)登記的小規(guī)模納稅人，月銷售額未超過10萬元（按季申報(bào)的小規(guī)模納稅人，為季銷售額未超過30萬元）的，都可以按規(guī)定享受增值稅免稅政策。未辦理稅務(wù)登記或臨時(shí)稅務(wù)登記的小規(guī)模納稅人，除特殊規(guī)定外，則執(zhí)行《增值稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則關(guān)于按次納稅的起征點(diǎn)有關(guān)規(guī)定，每次銷售額未達(dá)到500元的免征增值稅，達(dá)到500元的則需要常征稅。對(duì)于經(jīng)常代開發(fā)票的自然人，建議主動(dòng)辦理稅務(wù)登記或臨時(shí)稅務(wù)登記，以充分享受小規(guī)模納稅人月銷售額10萬元以下免稅政策?！?/p>
這里的特殊規(guī)定情況有二：
一是《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人保險(xiǎn)代理人稅收征管有關(guān)問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第45號(hào)）規(guī)定的個(gè)人保險(xiǎn)代理人、證券經(jīng)紀(jì)人、信用卡和旅游等行業(yè)的個(gè)人代理人。
二是《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于小規(guī)模納稅人免征增值稅政策有關(guān)征管問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2019年第4號(hào)）第四條規(guī)定的“《中人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第九條所稱的其他個(gè)人，采取一次性收取租金形式出租不動(dòng)產(chǎn)取得的租金收入，可在對(duì)應(yīng)的租賃期內(nèi)平均分?jǐn)?，分?jǐn)偤蟮脑伦饨鹗杖胛闯^10萬元的，免征增值稅?！?/p>
除以上兩種中情況以外的自然人個(gè)人，提供應(yīng)稅服務(wù)，如果沒有辦理稅務(wù)登記，單次金額超過500元，就應(yīng)當(dāng)取得發(fā)票在稅前扣除。
然后，如果辦理了稅務(wù)登記會(huì)產(chǎn)生什么反應(yīng)結(jié)果？
（二）勞務(wù)變經(jīng)營(yíng)
自然人辦理稅務(wù)登記，雖然可以享每月銷售額不超過10萬元免稅優(yōu)惠，但是在個(gè)人所得稅是哪個(gè)卻會(huì)引起“質(zhì)變”。按照個(gè)人所得稅經(jīng)營(yíng)所得項(xiàng)目的定義，一旦辦理稅務(wù)登記，自然人的勞務(wù)報(bào)酬所得，就變?yōu)榱藗€(gè)體工商戶的“經(jīng)營(yíng)所得”。
您說，是繼續(xù)變好呢？還是強(qiáng)忍著不變好呢？
關(guān)鍵還要看變化之后的稅收負(fù)擔(dān)如何變化。
如果辦理稅務(wù)登記以后，可以享受額度內(nèi)定期定額免個(gè)稅，并可以被批量申報(bào)。那么，這種變化是值得慶賀的一件大喜事。
如果辦理稅務(wù)登記以后，每月銷售收入比較大，但是按照規(guī)定可以適用增值稅、個(gè)人所得稅的核定征收，雖然繳一點(diǎn)稅，但是相比銷售額的3%的增值稅，和七級(jí)超額累進(jìn)的個(gè)人所得稅來說，稅收負(fù)擔(dān)大為減輕，也是不錯(cuò)的一種結(jié)果。
如果辦理稅務(wù)登記以后，被查賬征收并要自行申報(bào)，實(shí)在是一件糟心事！更何況，對(duì)比綜合所得和經(jīng)營(yíng)所得稅率表可知，相同級(jí)距所得下，經(jīng)營(yíng)所得的稅率大于等于綜合所得。
四、疏堵之間
為了規(guī)避社保和降低個(gè)稅負(fù)擔(dān)，包裝為勞務(wù)外包的平臺(tái)公司在全國(guó)各地遍地開花、順勢(shì)而為地大量對(duì)用工單位開具“勞務(wù)”發(fā)票。
平臺(tái)公司對(duì)實(shí)際用工單位開具的發(fā)票中，一種是違規(guī)濫用財(cái)稅201647號(hào)文第一條、第三條規(guī)定的，勞務(wù)派遣服務(wù)和勞務(wù)外包服務(wù)差額征收增值稅政策；另一種是違規(guī)濫用國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第45號(hào)文規(guī)定的自然人按期納稅并匯總開票政策。
最近各地稅務(wù)機(jī)關(guān)已經(jīng)關(guān)注到此類平臺(tái)公司可能涉嫌虛開發(fā)票行為，在該類平臺(tái)公司的發(fā)票開具使用上，開始予以關(guān)注和限制或打擊。
一旦自行對(duì)外開具發(fā)票使用受限，將原本包裝為勞務(wù)的做法，勢(shì)必會(huì)再嬗變?yōu)樽屪匀蝗宿k理稅務(wù)登記，變提供勞務(wù)為生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，尋求在增值稅上享受按期納稅，月銷售額不超過10萬元免稅；在個(gè)人所得稅上要求定期定額征收或者核定征收免稅或微稅的結(jié)果。